Amortyzacja budynku mieszkalno-usługowego w działalności

Aktualny stan prawny: czy taki budynek można dziś amortyzować?

Najpierw trzeba rozdzielić dwie kwestie: charakter budynku oraz zakres wykorzystania go w działalności gospodarczej. Dziś nie wystarczy już samo stwierdzenie, że część budynku służy firmie.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają m.in. budynki, budowle i lokale stanowiące własność lub współwłasność podatnika, kompletne i zdatne do użytku, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej.

Jednocześnie art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza z amortyzacji budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej — służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.

To oznacza, że od 1 stycznia 2023 r. co do zasady część mieszkalna nie tylko „nie podlega amortyzacji”, ale w ogóle została ustawowo wyłączona z amortyzowania. Jeżeli więc obiekt jest budynkiem mieszkalnym w rozumieniu przepisów podatkowych i klasyfikacyjnych, odpisów amortyzacyjnych od takiego budynku nie dokonuje się nawet wtedy, gdy część powierzchni jest wykorzystywana w biznesie.

Co decyduje, czy obiekt jest mieszkalny czy niemieszkalny?

W praktyce kluczowe znaczenie ma nie potoczna nazwa „budynek mieszkalno-usługowy”, lecz to, jak obiekt został zakwalifikowany. Ustawa o PIT nie tworzy osobnej kategorii „budynku hybrydowego”. Dla celów amortyzacji trzeba ustalić, czy mamy do czynienia z budynkiem mieszkalnym, czy z budynkiem niemieszkalnym.

Pomocniczo znaczenie ma Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Z zasad PKOB wynika, że obiekt przeznaczony do wielu celów klasyfikuje się według jego głównego użytkowania, ustalanego przede wszystkim według przewagi powierzchni użytkowej.

Jeżeli zatem większa część powierzchni użytkowej służy funkcji usługowej, handlowej, biurowej lub innej niemieszkalnej, może się okazać, że cały obiekt dla celów klasyfikacyjnych jest budynkiem niemieszkalnym. W takiej sytuacji amortyzacja co do zasady pozostaje dopuszczalna. Jeżeli natomiast przeważa funkcja mieszkalna, zastosowanie znajdzie art. 22c pkt 2 ustawy o PIT i amortyzacja będzie wyłączona.

Zobacz również:

• amortyzacja lokali

Czy można amortyzować tylko część wykorzystywaną w działalności?

Tak, ale tylko wtedy, gdy dany składnik majątku w ogóle podlega amortyzacji. Zgodnie z art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli tylko część nieruchomości — w tym budynku lub lokalu — jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej albo wynajmowana lub wydzierżawiana, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do działalności do ogólnej powierzchni użytkowej nieruchomości.

Przepis ten nadal ma znaczenie np. dla budynków niemieszkalnych używanych częściowo prywatnie. Nie przełamuje jednak zakazu z art. 22c pkt 2 ustawy o PIT. Innymi słowy:

• jeżeli obiekt jest budynkiem mieszkalnym — nie amortyzuje się go, nawet jeśli część służy działalności;
• jeżeli obiekt jest budynkiem niemieszkalnym — można amortyzować część odpowiadającą wykorzystaniu firmowemu, gdy nie cały budynek służy działalności.

Jaka stawka amortyzacyjna ma dziś zastosowanie?

Zgodnie z art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się przy zastosowaniu stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik nr 1 do tej ustawy, z uwzględnieniem art. 22h–22ł.

Dla wielu budynków niemieszkalnych podstawowa stawka z Wykazu wynosi 2,5% rocznie, ale zawsze trzeba sprawdzić konkretną grupę i rodzaj środka trwałego. Nie wolno przyjmować stawki wyłącznie na podstawie nazwy obiektu. Znaczenie ma przyporządkowanie do odpowiedniego rodzaju w Klasyfikacji Środków Trwałych i Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Jeżeli masz wątpliwość co do klasyfikacji środka trwałego, warto ją rozstrzygnąć przed rozpoczęciem amortyzacji, bo błędna stawka może prowadzić do korekt kosztów podatkowych.

Czy można zastosować stawkę podwyższoną z powodu torów lub autostrady?

Jest to możliwe tylko w ściśle określonych przypadkach. Zgodnie z art. 22i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy mogą podwyższać stawki podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych dla budynków i budowli używanych w warunkach:

• pogorszonych — przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,2,
• złych — przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,4.

Definicje tych warunków zawierają Objaśnienia do Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych. Za pogorszone warunki używania uważa się używanie budynków i budowli pod ciągłym działaniem wody, pary wodnej, znacznych drgań, nagłych zmian temperatury oraz innych czynników powodujących przyspieszenie zużycia obiektu. Z kolei złe warunki używania dotyczą wpływu niszczących środków chemicznych.

Samo położenie przy torach kolejowych albo przy ruchliwej autostradzie nie daje automatycznie prawa do współczynnika 1,2. Trzeba móc wykazać, że budynek jest rzeczywiście używany pod ciągłym działaniem znacznych drgań lub innych czynników przyspieszających zużycie. W praktyce znaczenie mogą mieć m.in. dokumentacja techniczna, opinie rzeczoznawcze, stan konstrukcji czy sposób eksploatacji.

Kiedy współczynnik podwyższający nie zadziała?

Nawet jeśli warunki są pogorszone, trzeba pamiętać o kilku ograniczeniach:

• współczynnik z art. 22i ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT dotyczy budynków i budowli, a nie każdego składnika majątku automatycznie;
• najpierw musi istnieć w ogóle prawo do amortyzacji — nie da się „podwyższyć” stawki dla budynku mieszkalnego wyłączonego z amortyzacji przez art. 22c pkt 2 ustawy o PIT;
• dla jednego środka trwałego stosuje się jeden właściwy współczynnik;
• jeżeli warunki uzasadniające podwyższenie ustaną albo pojawią się później, zmiana stawki następuje od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniające zmianę — wynika to z objaśnień do Wykazu stawek oraz zasad stosowania art. 22i ustawy o PIT.

Praktyczny wniosek dla budynku o powierzchni 670 m2, z czego 500 m2 służy działalności

Przy takim stanie faktycznym nie da się dziś odpowiedzieć wyłącznie na podstawie proporcji 500 m2 do 670 m2. Najpierw trzeba ustalić, czy cały obiekt jest budynkiem mieszkalnym czy niemieszkalnym.

Jeżeli więc w Twoim przypadku przeważa funkcja usługowa i obiekt jest klasyfikowany jako niemieszkalny, zasadniczo można rozważać stawkę z Wykazu właściwą dla danego rodzaju budynku, a przy spełnieniu przesłanek także współczynnik 1,2. Jeżeli jednak budynek pozostaje budynkiem mieszkalnym, aktualnie amortyzacja nie jest dopuszczalna.

Zobacz również:

• amortyzacja w DG

FAQ

Czy część mieszkalna budynku nadal może być amortyzowana w firmie?

Nie, jeżeli chodzi o budynek mieszkalny lub lokal mieszkalny objęty art. 22c pkt 2 ustawy o PIT. Od 2023 r. takie składniki majątku są wyłączone z amortyzacji, nawet gdy są wykorzystywane w działalności gospodarczej.

Czy wystarczy, że większość powierzchni jest usługowa?

Nie zawsze. To bardzo ważna wskazówka, ale ostatecznie liczy się klasyfikacja obiektu i jego główne użytkowanie. W razie sporu znaczenie mają dokumenty techniczne, ewidencyjne i faktyczny sposób korzystania z budynku.

Czy torowisko albo autostrada automatycznie uzasadniają współczynnik 1,2?

Nie. Trzeba wykazać, że budynek jest używany w warunkach pogorszonych, czyli np. pod ciągłym działaniem znacznych drgań. Sama lokalizacja nie wystarcza bez realnych przesłanek i dowodów.

Czy można amortyzować tylko lokale usługowe wyodrębnione w budynku?

Tak, jeżeli są to odrębne lokale niemieszkalne lub inny amortyzowalny środek trwały i nie dotyczą ich wyłączenia z art. 22c ustawy o PIT. Wtedy stawkę ustala się dla konkretnego składnika majątku.

Od kiedy zmienia się stawkę po wystąpieniu warunków pogorszonych?

Co do zasady od miesiąca następującego po miesiącu, w którym pojawiły się albo ustały okoliczności uzasadniające podwyższenie lub obniżenie stawki.

Źródła

• art. 22a ust. 1, art. 22c pkt 2, art. 22f ust. 4, art. 22i ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
• Załącznik nr 1 do ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych — Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych wraz z objaśnieniami
• rozporządzenie Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)
• ustawa z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw — w zakresie zmian dotyczących amortyzacji nieruchomości mieszkalnych