Uposażenie i rekompensata za ćwiczenia wojskowe a PIT

Czy uposażenie za ćwiczenia wojskowe jest opodatkowane?

Co do zasady nie. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są świadczenia osób otrzymywane z tytułu odbywania lub pełnienia służby wojskowej innej niż zawodowa służba wojskowa, przyznane na podstawie odrębnych przepisów. Przepis wprost wskazuje jednak wyjątek: zwolnienie nie obejmuje uposażeń żołnierzy dobrowolnej zasadniczej służby wojskowej.

Oznacza to, że w przypadku typowych ćwiczeń wojskowych żołnierza rezerwy, służby w aktywnej rezerwie albo odpowiednio świadczeń należnych żołnierzom OT, podstawą do zwolnienia jest nie samo nazwanie wypłaty „rekompensatą” lub „uposażeniem”, lecz jej związek z niezawodową służbą wojskową oraz przyznanie na podstawie przepisów ustawy o obronie Ojczyzny lub rozporządzenia wykonawczego.

Jeżeli więc wypłata jest uposażeniem za ćwiczenia wojskowe, o którym mowa w art. 479 ustawy o obronie Ojczyzny, albo świadczeniem pieniężnym rekompensującym utracone wynagrodzenie, dochód albo przychód na podstawie art. 312 tej ustawy, zasadniczo korzysta ze zwolnienia z PIT. Inaczej należy ocenić sytuację żołnierza zawodowego albo osoby odbywającej dobrowolną zasadniczą służbę wojskową, bo ustawodawca wyłączył z omawianego zwolnienia właśnie uposażenia z dobrowolnej zasadniczej służby wojskowej.

Uposażenie za ćwiczenia wojskowe i aktywną rezerwę

Ustawa o obronie Ojczyzny przewiduje, że żołnierzom odbywającym ćwiczenia wojskowe oraz żołnierzom pełniącym służbę w aktywnej rezerwie przysługuje za każdy dzień ćwiczeń albo pełnienia służby uposażenie zasadnicze według stopnia etatowego zajmowanego stanowiska służbowego. Do czasu wyznaczenia na stanowisko służbowe uposażenie ustala się według posiadanego stopnia wojskowego.

Takie uposażenie jest świadczeniem otrzymywanym z tytułu niezawodowej służby wojskowej. Jeżeli nie chodzi o dobrowolną zasadniczą służbę wojskową, mieści się w zwolnieniu określonym w art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT.

Rekompensata za utracone zarobki, dochód albo przychód

Odrębną wypłatą od uposażenia jest świadczenie pieniężne rekompensujące utracone wynagrodzenie, dochód albo przychód. Obecnie przy analizie tego świadczenia trzeba uwzględniać przede wszystkim art. 312 ustawy o obronie Ojczyzny oraz rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 19 kwietnia 2024 r. w sprawie świadczenia pieniężnego dla żołnierzy pełniących terytorialną służbę wojskową, żołnierzy aktywnej rezerwy i żołnierzy pasywnej rezerwy.

Świadczenie to ma wyrównać utracone wynagrodzenie ze stosunku pracy lub stosunku służbowego, a także dochód albo przychód z działalności gospodarczej lub rolniczej. W przypadku żołnierzy OT przepisy mówią wprost o terytorialnej służbie wojskowej pełnionej rotacyjnie, a art. 312 ust. 10 przewiduje odpowiednie stosowanie tych zasad do żołnierzy aktywnej rezerwy i pasywnej rezerwy.

W praktyce istotne są trzy zasady. Po pierwsze, świadczenie jest ustalane na udokumentowany wniosek uprawnionego żołnierza. Po drugie, zasadniczy termin na złożenie wniosku wynosi 3 miesiące po upływie okresu, którego dotyczy służba albo ćwiczenia. Po trzecie, świadczenie wypłaca się w kwocie pomniejszonej o uposażenie otrzymane za dni, których dotyczy rekompensata.

Czy świadczenia trzeba wykazać w rocznym PIT?

Przychodów zwolnionych na podstawie art. 21 ustawy o PIT zasadniczo nie wykazuje się w rocznym zeznaniu podatkowym. Wynika to z konstrukcji art. 9 ust. 1 ustawy o PIT: opodatkowaniu podlegają dochody, z wyjątkiem m.in. dochodów wymienionych w art. 21 tej ustawy.

Jeżeli więc uposażenie za ćwiczenia wojskowe i świadczenie rekompensujące utracone zarobki są objęte art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT, nie dolicza się ich do dochodu opodatkowanego i nie wykazuje w PIT-36 ani PIT-37. Nie zmienia tego fakt, że podatnik składa zeznanie z powodu innych dochodów, np. z pracy w Polsce, działalności gospodarczej lub najmu.

Warto zachować decyzję, zaświadczenie, rozkaz dzienny, informację o wypłacie oraz dokumenty dotyczące rekompensaty. Mogą być potrzebne, gdyby urząd skarbowy zapytał o charakter przelewu albo gdyby płatnik omyłkowo wystawił informację podatkową.

Marynarz albo osoba pracująca za granicą

Jeżeli osoba otrzymująca uposażenie lub rekompensatę pracuje jako marynarz i na co dzień nie rozlicza w Polsce dochodów z pracy za granicą, nie oznacza to automatycznie, że każda polska wypłata jest poza zainteresowaniem polskiego fiskusa. Trzeba osobno ustalić, czy dana wypłata jest polskim przychodem oraz czy korzysta ze zwolnienia.

W omawianej sytuacji kluczowe jest jednak to, że świadczenia za niezawodową służbę wojskową mogą korzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT. Jeżeli wypłata spełnia warunki tego przepisu, nie powstaje obowiązek zapłaty PIT w Polsce i sama ta wypłata nie powoduje obowiązku złożenia polskiego zeznania rocznego.

Trzeba natomiast odróżnić polskie zwolnienie podatkowe od obowiązków w państwie rezydencji podatkowej. Jeżeli podatnik ma rezydencję podatkową poza Polską, państwo rezydencji może mieć własne zasady dotyczące opodatkowania świadczeń z zagranicy. To wymaga sprawdzenia lokalnych przepisów i właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Kiedy zwolnienie nie zadziała?

Najważniejszy wyjątek wynika wprost z ustawy o PIT: zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 15 nie obejmuje uposażeń żołnierzy dobrowolnej zasadniczej służby wojskowej. Jeżeli wypłata dotyczy właśnie takiej służby, nie należy automatycznie traktować jej jako zwolnionej.

Zwolnienie nie będzie też właściwą podstawą, jeżeli świadczenie przysługuje żołnierzowi zawodowemu jako element zawodowej służby wojskowej. W takim przypadku mamy do czynienia z innym rodzajem służby i innymi zasadami podatkowymi.

Ostrożności wymagają także sytuacje, w których podatnik otrzymał kilka różnych wypłat, np. uposażenie, dodatek, zwrot kosztów, należność z tytułu podróży lub inne świadczenie organizacyjne. Każdą kategorię warto ocenić osobno, bo nie każda wypłata wojskowa musi mieć identyczny reżim podatkowy.

FAQ

Czy uposażenie za ćwiczenia wojskowe jest zwolnione z PIT?

Tak, jeżeli jest to uposażenie otrzymane z tytułu niezawodowej służby wojskowej, np. ćwiczeń wojskowych, i nie dotyczy dobrowolnej zasadniczej służby wojskowej. Podstawą zwolnienia jest art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT.

Czy rekompensatę za utracone zarobki trzeba opodatkować?

Zasadniczo nie, jeżeli jest to świadczenie pieniężne rekompensujące utracone wynagrodzenie, dochód albo przychód, wypłacone na podstawie przepisów o niezawodowej służbie wojskowej. Wypłata powinna być jednak oceniana według dokumentu i podstawy prawnej jej przyznania.

Czy takie świadczenia wpisuje się w PIT-36 albo PIT-37?

Co do zasady nie. Jeżeli świadczenie jest zwolnione z podatku na podstawie art. 21 ustawy o PIT, nie dolicza się go do dochodu opodatkowanego i nie wykazuje w rocznym zeznaniu.

Czy samo otrzymanie takiej wypłaty zmusza do złożenia zeznania w Polsce?

Nie, jeżeli jedyną polską wypłatą jest świadczenie zwolnione z PIT. Obowiązek złożenia zeznania może jednak wynikać z innych dochodów, np. pracy, działalności, najmu albo sprzedaży majątku.

Jaki jest termin na wniosek o świadczenie rekompensujące?

W przypadku świadczenia z art. 312 ustawy o obronie Ojczyzny przepisy przewidują udokumentowany wniosek składany zasadniczo nie później niż w ciągu 3 miesięcy po upływie okresu, którego dotyczy służba. Dowódca jednostki wojskowej wypłaca świadczenie w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku o jego ustalenie i wypłatę.

Czy zwolnienie obejmuje dobrowolną zasadniczą służbę wojskową?

Nie w zakresie uposażenia. Art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT wyraźnie wskazuje, że zwolnienie nie obejmuje uposażeń żołnierzy dobrowolnej zasadniczej służby wojskowej.

Czy zagraniczna rezydencja podatkowa zmienia ocenę w Polsce?

Polskie zwolnienie oznacza, że dana wypłata nie podlega PIT w Polsce, jeżeli spełnia warunki art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT. Nie przesądza jednak, czy państwo zagranicznej rezydencji podatkowej nie wymaga ujawnienia albo opodatkowania takiego świadczenia według własnych przepisów.

Podsumowanie

Uposażenie za ćwiczenia wojskowe i świadczenie rekompensujące utracone zarobki należy traktować jako świadczenia związane z niezawodową służbą wojskową, jeżeli zostały przyznane na podstawie ustawy o obronie Ojczyzny i przepisów wykonawczych. W takim przypadku zasadniczo korzystają ze zwolnienia z PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT.

Najważniejsze jest ustalenie, jakiej służby dotyczy wypłata. Zwolnienie nie obejmuje uposażeń żołnierzy dobrowolnej zasadniczej służby wojskowej, a zawodowa służba wojskowa podlega odrębnej ocenie. Jeżeli wypłata jest zwolniona, nie trzeba jej wykazywać w polskim zeznaniu rocznym.

Źródła:

1. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności art. 9 i art. 21 ust. 1 pkt 15 - tekst jednolity w systemie ELI/Sejm
2. Ustawa z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny, w szczególności art. 150, art. 312 i art. 479 - tekst jednolity Dz.U. 2025 poz. 825
3. Rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 19 kwietnia 2024 r. w sprawie świadczenia pieniężnego dla żołnierzy pełniących terytorialną służbę wojskową, żołnierzy aktywnej rezerwy i żołnierzy pasywnej rezerwy - Dz.U. 2024 poz. 616