Sprzedaż nieruchomości ze spadku a podatek

Zgodnie z postanowieniami przepisów art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. (Dz. U. 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed 1 stycznia 2007 r. stosuje się, jak znajdujemy to także w artykule pana Karola Jokiela, przepisy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed tą datą. Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, tj. z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 i art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny Dz. U. 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zatem datę nabycia spadku będzie stanowiła data śmierci spadkodawcy.

Nie oznacza to jednak automatycznie, iż sprzedaż nieruchomości ze spadku nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży udziału nabytego w drodze spadku nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału w nieruchomości, minęło pięć lat, wynika to z obowiązującego ciągle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż tak nabytego udziału w przedmiotowej nieruchomości nie stanowi w ogóle źródła przychodu.

Niestety dział spadku dokonany w 2008 r. ma swoje konsekwencje, które dokładnie opisuje m.in. w piśmie z dnia 3 lutego 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/2/415-54/08/CJS). W wymienionym piśmie przeczytać możemy, że „zgodnie z art. 1035 ustawy – Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Dział spadku nie jest tożsamy z nabyciem w drodze spadku.

Dział spadku polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W rezultacie dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Jeżeli zatem udział w nieruchomości nabytej w całości w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności.

Jedynie nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż skoro dział spadku dokonany został bez spłat i ekwiwalentnie to nabycie przedmiotowej nieruchomości musiało nastąpić z chwilą śmierci spadkodawczyni.

Wobec powyższego tut. organ wyjaśnia, że pogląd wnioskodawczyni jest prawidłowy wyłącznie wówczas, o ile wartość udziału posiadanego przez nią przed działem spadku – będzie równa wartości udziału posiadanego po dokonanym dziale spadku, ale nie według subiektywnego przekonania wnioskodawczyni, lecz w świetle wyliczenia dokonanego na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze.

Dodatkowo należy podkreślić, iż z opisanego stanu faktycznego sprawy wynika, że w skład spadku wchodziła nie tylko ta konkretna nieruchomość.

Wobec tego należy wyjaśnić, że w przypadku, gdy przedmiotem spadku jest więcej niż jedna rzecz lub prawo, a w wyniku działu spadku wnioskodawczyni otrzymuje tylko np. jedną z tych rzeczy lub praw zrzekając się równocześnie swoich udziałów w innych rzeczach i prawach, dla obliczenia udziału nabytego w spadku w nieruchomości otrzymanej w wyniku działu spadku należy: obliczyć wartość całego udziału spadkowego wnioskodawczyni, czyli zsumować wartość udziałów nabytych w każdej rzeczy czy prawie (wartość udziałów w poszczególnych rzeczach może być wszakże różna, bo zależeć będzie od wartości każdej z nieruchomości). Dopiero suma wartości tych udziałów będzie odzwierciedlała udział nabyty w drodze spadku. Następnie należy ustalić wartość udziału w poszczególnych rzeczach lub prawach jakie wnioskodawczyni otrzyma w drodze działu spadku.

Jeśli z porównania wartości udziału nabytego w drodze spadku z udziałem nabytym w drodze działu spadku powstanie nadwyżka wartości tak otrzymanych praw lub rzeczy ponad wartość udziału spadkowego w całym spadku, to tylko ta nadwyżka będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy. Należy bowiem uznać, że wartość nieruchomości nabytej w części w spadku, a w części w drodze działu spadku nie będzie podlegała opodatkowaniu tylko w części odpowiadającej wartości udziału wnioskodawczyni nabytego w spadku.

W świetle tak przedstawionego stanu faktycznego organ podatkowy nie może potwierdzić prawidłowości stanowiska wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wskazała bowiem, że wartość nieruchomości nabytej przez nią w częściowym dziale spadku jest równa wartości udziału nabytego w spadku. Tymczasem o wartości tej nie decyduje przekonanie wnioskodawczyni, lecz obiektywne czynniki, czyli faktyczna wartość nieruchomości.

W związku z powyższym, skoro częściowy dział spadku nastąpił w dniu 5 marca 2008 r., a z wniosku nie wynika czy wnioskodawczyni uzyskała na skutek powyższej czynności prawnej udział przekraczający udział nabyty w spadku, to jeśli faktycznie taki stan zaistniał – przysporzenie to musi być traktowane jako nowe nabycie, ponieważ udział przypadający wnioskodawczyni w majątku wspólnym ulegnie powiększeniu i nabycie to nie może być utożsamiane z nabyciem w drodze spadku.

Tym samym do przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w drodze umowy o częściowy dział spadku będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.”

Reasumując, jak słusznie wskazuje organ, by określić, czy nabyty udział przekracza wartość udziału nabytego w drodze spadku, należy obliczyć wartość nabytego udziału na skutek działu spadku i porównać do całej wartości, jeżeli nie jest przekroczona 1/3 wartości nieruchomości sprzedaż udziału nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Jeżeli omawiana wartość zostanie przekroczona, będziemy mieli do czynienia z nowym nabyciem, do którego przepisy obowiązujące przed 1 stycznia 2007 roku, o których Pan wspomina, nie będą miały zastosowania – oczywiście mam na myśli ewentualną dodatnią różnicę.

W przypadku gdy wartość nabytego w ramach działu udziału nie przekracza 1/3 – ma pan rację, i teoretycznie możliwe jest zastosowanie zwolnienia obowiązującego do końca 2006 r., co potwierdzają organy podatkowe, m.in. w piśmie z dnia 13 maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB4/415-151/09-4/PJ) wskazuje, że: „Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy istotne jest ustalenie momentu nabycia przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 926 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości otrzymanej w drodze spadku jest data śmierci spadkodawcy. Zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego prawomocne postanowienie sądu stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę nastąpiło z chwilą śmierci spadkobierców, a więc w 1993 r. oraz w 1997 r. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości ze spadku nastąpi po 1 stycznia 2007 r.

Zatem do sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.”

Reasumując, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części 1/3 (nabytej w drodze spadku) mógłby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) (w brzmieniu już nieaktualnym), jednakże nie ma takiej potrzeby, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, minęło pięć lat, zatem sprzedaż nabytego udziału w przedmiotowej nieruchomości, zgodnie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi w ogóle źródła przychodu.

Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości ze spadku, jeżeli przekroczono omówioną 1/3 udziału w dziale spadku (nadwyżkę), należy opodatkować zgodnie z zasadami obowiązującymi od 1 stycznia 2007 r.

Zasady te dokładnie wyjaśnił w piśmie z dnia 3 lutego 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/2/415-54/08/CJS) wskazując, że „zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r., nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. I tak stosownie do przepisu art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)”.

Fakt, że zbyta przez Pana część spadku nie przekracza 1/3 jego części wykaże Pan fiskusowi, tylko gdy zostanie wezwany – nie ma Pan obecnie obowiązku, by w tej chwili w jakikolwiek sposób to wykazywać. Jedyną formą zawiadomienia US w tym przypadku jest przekazanie aktu notarialnego przez notariusza organowi. Zastosowanie ma tu zasada samoobliczania. Podane kwoty w umowach winny być rynkowe, zakładając, że są aktualne, znajdą zastosowanie do obliczania konsekwencji działu. Gdyby urząd skarbowy nie zgadzał się z podanymi kwotami, czy chciał kwestionować dział, może wezwać do ich zmiany, złożenia wyjaśnień, powołać rzeczoznawcę.