Zapłata za udziały spółki gotówką i towarem – rozliczenie

Na czym polega problem przy zapłacie za udziały towarem?

W opisanej sytuacji trzeba rozdzielić co najmniej dwa stosunki prawne. Pierwszy to zbycie udziałów w spółce z o.o. przez wspólnika. Drugi to sprzedaż towarów przez spółkę na rzecz jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez tego wspólnika.

Sam fakt, że część ceny za udziały została ekonomicznie rozliczona towarem, nie oznacza jeszcze, że towar staje się elementem sprzedaży udziałów. Najbezpieczniej traktować to jako dwa odrębne zdarzenia, połączone rozliczeniem wzajemnych należności, np. potrąceniem.

Przy rozliczeniach w spółce szczególnie ważne jest, aby dokumenty wskazywały, kto jest dłużnikiem, kto wierzycielem i z jakiego tytułu powstała każda należność.

Forma i skuteczność zbycia udziałów w spółce z o.o.

Zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, zbycie udziału, jego części albo ułamkowej części udziału oraz zastawienie udziału wymaga formy pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. Jeżeli tej formy nie zachowano, umowa zbycia udziałów jest wadliwa i w praktyce nie powinna zostać uznana za skutecznie przenoszącą udziały.

Na podstawie art. 182 § 1 Kodeksu spółek handlowych umowa spółki może uzależnić zbycie udziału od zgody spółki albo w inny sposób ograniczyć obrót udziałami. Przed rozliczeniem ceny trzeba więc sprawdzić umowę spółki: czy wymagana była zgoda zgromadzenia wspólników, zarządu albo innego organu oraz czy zachowano procedurę przewidzianą w umowie.

Wobec spółki przejście udziałów jest skuteczne dopiero od chwili, gdy spółka otrzyma zawiadomienie o przejściu udziałów wraz z dowodem dokonania czynności, co wynika z art. 187 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Zarząd powinien następnie zaktualizować księgę udziałów, o której mowa w art. 188 § 1 Kodeksu spółek handlowych, a po wpisaniu zmiany złożyć sądowi rejestrowemu aktualną listę wspólników zgodnie z art. 188 § 3 Kodeksu spółek handlowych.

Czy spółka może kupić własne udziały?

Jeżeli kupującym udziały była sama spółka z o.o., trzeba zachować szczególną ostrożność. Art. 200 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że spółka nie może obejmować, nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów. Przepis przewiduje wyjątki, w tym nabycie w celu umorzenia udziałów, nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można zaspokoić z innego majątku wspólnika, oraz inne przypadki wskazane w ustawie.

Jeżeli zatem spółka nabyła własne udziały od wspólnika bez podstawy ustawowej, np. nie w celu umorzenia i bez innego wyjątku z art. 200 § 1 Kodeksu spółek handlowych, transakcja może być prawnie kwestionowana. Jeżeli natomiast była to sprzedaż udziałów spółce w celu dobrowolnego umorzenia, należy dodatkowo stosować art. 199 Kodeksu spółek handlowych, w szczególności przepisy o uchwale zgromadzenia wspólników, podstawie umorzenia w umowie spółki i wynagrodzeniu za umarzane udziały.

Jeżeli kupującym była osoba trzecia albo inny wspólnik, a towar wydała spółka, sama spółka nie jest automatycznie stroną umowy sprzedaży udziałów. W takim wariancie potrzebny jest odrębny tytuł prawny wyjaśniający, dlaczego spółka uczestniczy w rozliczeniu ceny, np. potrącenie z własną wierzytelnością, przejęcie długu, przekaz albo inna umowa. Bez takiego dokumentu powstaje ryzyko zakwestionowania rozliczenia podatkowo i cywilnoprawnie.

Potrącenie wierzytelności a zapłata towarem

Potrącenie ustawowe wynika z art. 498 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Przepis ten pozwala potrącić wierzytelność, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze albo rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem albo innym organem państwowym.

Zgodnie z art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Art. 499 Kodeksu cywilnego wskazuje, że potrącenia dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie, a oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

W praktyce przy opisanej transakcji najczęściej występuje następujący układ: spółka albo nabywca udziałów ma zapłacić wspólnikowi cenę za udziały, a wspólnik jako przedsiębiorca ma zapłacić spółce cenę za towary. Jeżeli obie należności są pieniężne, można je rozliczyć przez potrącenie do wysokości niższej wierzytelności. Pozostałą część ceny należy zapłacić przelewem albo gotówką, z uwzględnieniem limitów płatności gotówkowych w obrocie gospodarczym.

Jeżeli dokumenty mówią jedynie, że należność za towar została zapłacona przez zbycie udziałów, zapis jest zbyt skrótowy. Bezpieczniej sporządzić porozumienie albo oświadczenie o potrąceniu, które wskazuje: kwotę ceny za udziały, numer umowy zbycia udziałów, kwotę i numer faktury za towar, datę wymagalności oraz kwotę kompensaty.

Jak rozliczyć przychód ze zbycia udziałów w PIT?

Jeżeli udziały w spółce z o.o. należały do osoby fizycznej poza działalnością gospodarczą, przychód z ich odpłatnego zbycia stanowi przychód z kapitałów pieniężnych. Wynika to z art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od dochodu z odpłatnego zbycia udziałów wynosi 19%. Dochodem jest co do zasady różnica między przychodem ze sprzedaży udziałów a kosztami jego uzyskania. Sposób ustalenia kosztów zależy od tego, jak wspólnik objął albo nabył udziały.

• Jeżeli udziały objęto za wkład pieniężny albo kupiono, zastosowanie ma przede wszystkim art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wydatki na objęcie albo nabycie udziałów stają się kosztem przy ich odpłatnym zbyciu.
• Jeżeli udziały objęto za wkład niepieniężny, koszty ustala się według zasad z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• Jeżeli udziały nabyto w drodze spadku, darowizny, wymiany udziałów albo reorganizacji, sposób ustalenia kosztów wymaga odrębnej analizy właściwych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochodu z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według skali podatkowej ani podatkiem liniowym, co wynika z art. 30b ust. 5 tej ustawy. Zbywca składa PIT-38 na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a podatek płaci w terminie określonym w art. 45 ust. 4 pkt 2 tej ustawy, czyli do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Jeżeli wynagrodzenie za udziały zostało częściowo rozliczone towarem lub potrąceniem, nie obniża to automatycznie przychodu ze zbycia udziałów. Dla PIT zasadnicze znaczenie ma należna cena za udziały, a nie wyłącznie kwota faktycznie otrzymana przelewem.

Dobrowolne umorzenie udziałów a PIT

Jeżeli wspólnik sprzedaje udziały spółce w celu ich dobrowolnego umorzenia, należy odróżnić tę sytuację od umorzenia przymusowego albo automatycznego. W aktualnej praktyce dobrowolne zbycie udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia rozlicza się zasadniczo jak odpłatne zbycie udziałów, czyli według art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Inaczej może być przy umorzeniu przymusowym lub automatycznym, w którym dochód może być kwalifikowany jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wtedy obowiązki płatnika mogą obciążać spółkę. Dlatego przed rozliczeniem trzeba ustalić, czy doszło do zwykłej sprzedaży udziałów osobie trzeciej, sprzedaży spółce w celu dobrowolnego umorzenia, czy do innego rodzaju umorzenia.

Zakup towarów do jednoosobowej działalności

Sprzedaż towarów przez spółkę na rzecz jednoosobowej działalności wspólnika jest odrębną czynnością gospodarczą. Jeżeli spółka była czynnym podatnikiem VAT i sprzedawała towary w ramach działalności, dostawa towarów podlega VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Obowiązek wystawienia faktury na rzecz podatnika wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Przedsiębiorca, który kupił towary do działalności, ujmuje je jak zwykły zakup firmowy. Jeżeli towary są przeznaczone do dalszej sprzedaży, stanowią towary handlowe. Wydatek może być kosztem uzyskania przychodów, jeżeli spełnia ogólną przesłankę z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów i nie jest wyłączony z kosztów na podstawie art. 23 tej ustawy.

Jeżeli przedsiębiorca jest czynnym podatnikiem VAT i zakup służy czynnościom opodatkowanym, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli przedsiębiorca jest zwolniony z VAT albo zakup służy czynnościom zwolnionym, odliczenie może nie przysługiwać.

Późniejsza sprzedaż tych towarów w jednoosobowej działalności gospodarczej będzie przychodem z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie należy jej mieszać z przychodem ze zbycia udziałów, który jest rozliczany odrębnie.

Podatek od czynności cywilnoprawnych przy sprzedaży udziałów

Umowa sprzedaży udziałów w spółce z o.o. co do zasady podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych jako sprzedaż praw majątkowych. Podstawą jest art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stawka podatku od sprzedaży innych praw majątkowych, w tym udziałów, wynosi 1% na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy. Kupujący powinien złożyć deklarację PCC-3 i zapłacić podatek w terminie 14 dni od powstania obowiązku podatkowego, co wynika z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli transakcja była dokonana w szczególnym trybie, np. za pośrednictwem firmy inwestycyjnej albo w ramach instrumentów finansowych, trzeba sprawdzić, czy nie ma zastosowania jedno ze zwolnień przewidzianych w art. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W typowej sprzedaży udziałów spółki z o.o. między osobami prywatnymi albo wspólnikami PCC zwykle występuje.

Jak uporządkować dokumenty?

Aby transakcja była czytelna dla księgowości i organów podatkowych, warto zgromadzić komplet dokumentów. W praktyce powinny to być przede wszystkim:

• umowa zbycia udziałów w formie wymaganej przez art. 180 § 1 Kodeksu spółek handlowych,
• zgoda spółki albo innego organu, jeżeli wymaga jej umowa spółki na podstawie art. 182 § 1 Kodeksu spółek handlowych,
• w przypadku nabycia udziałów przez spółkę w celu umorzenia - uchwały i dokumenty wymagane przez art. 199 Kodeksu spółek handlowych,
• faktura dokumentująca sprzedaż towarów przez spółkę na rzecz przedsiębiorcy,
• oświadczenie o potrąceniu albo porozumienie kompensacyjne ze wskazaniem konkretnych wierzytelności,
• dowody zapłaty pozostałej części ceny, jeżeli nie została w pełni skompensowana,
• dokumenty księgowe potwierdzające przyjęcie towaru do działalności gospodarczej.

FAQ

Czy za udziały w spółce z o.o. można zapłacić towarem?

Można umówić się na różne formy rozliczenia, ale trzeba prawidłowo opisać konstrukcję prawną. Jeżeli towar sprzedaje spółka, a udziały kupuje inna osoba, są to różne stosunki prawne. Najczęściej potrzebne jest potrącenie, przekaz, przejęcie długu albo inne wyraźne porozumienie.

Czy faktura za towar może być wystawiona na jednoosobową działalność byłego wspólnika?

Tak, jeżeli towar rzeczywiście został kupiony do tej działalności. Faktura dokumentuje sprzedaż towaru, a nie sprzedaż udziałów. Przedsiębiorca rozlicza zakup według zasad właściwych dla działalności gospodarczej.

Czy sprzedaż udziałów wykazuje się w działalności gospodarczej?

Co do zasady nie, jeżeli udziały były majątkiem prywatnym osoby fizycznej. Wtedy przychód jest przychodem z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT i rozlicza się go w PIT-38. Inaczej może być w nietypowych stanach faktycznych, np. gdy obrót udziałami jest przedmiotem profesjonalnej działalności.

Czy przy sprzedaży udziałów trzeba zapłacić PCC?

W typowej sprzedaży udziałów spółki z o.o. kupujący płaci 1% PCC od wartości rynkowej praw majątkowych. Wynika to z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 4 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Deklarację PCC-3 składa się zasadniczo w terminie 14 dni.

Czy potrącenie wystarczy jako dowód zapłaty?

Tak, jeżeli jest prawidłowo udokumentowane i dotyczy istniejących wierzytelności. Oświadczenie o potrąceniu powinno wskazywać konkretne należności, ich kwoty, terminy wymagalności i podstawy, np. umowę zbycia udziałów oraz fakturę za towar.

Czy spółka może swobodnie przekazać swój towar jako zapłatę za udziały sprzedawane innemu wspólnikowi?

Nie powinna tego robić bez jasnej podstawy prawnej i gospodarczej. Majątek spółki jest odrębny od majątku wspólników. Jeżeli kupującym udziały jest inna osoba, trzeba wyjaśnić, dlaczego spółka wydaje towar i jak rozlicza swoje roszczenie wobec nabywcy albo zbywcy.

Podsumowanie

Transakcja może być prawidłowa, jeżeli rzeczywiście doszło do dwóch odrębnych zdarzeń: zbycia udziałów oraz sprzedaży towarów, a następnie do prawidłowego rozliczenia wzajemnych wierzytelności. Kluczowe jest ustalenie, kto był nabywcą udziałów. Jeżeli była nim sama spółka, trzeba sprawdzić art. 199 i art. 200 Kodeksu spółek handlowych. Jeżeli była nim osoba trzecia, udział spółki w rozliczeniu ceny musi wynikać z odrębnej i udokumentowanej podstawy.

Sprzedający udziały rozlicza przychód z kapitałów pieniężnych w PIT-38, a zakup towarów rozlicza w jednoosobowej działalności gospodarczej. Faktura za towar i kompensata nie zastępują prawidłowego rozliczenia sprzedaży udziałów.

Źródła

• art. 180 § 1, art. 182 § 1, art. 187 § 1, art. 188 § 1 i § 3, art. 199 oraz art. 200 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych,
• art. 353¹, art. 453, art. 498 i art. 499 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny,
• art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 14 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a, art. 22 ust. 1 i ust. 1f, art. 23 ust. 1 pkt 38, art. 30b oraz art. 45 ust. 1a pkt 1 i ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 1 i art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
• art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 4 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 9 i art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.