Udostępnienie złoża piasku i żwiru spółce a VAT i podatki

Najpierw ustal, kto faktycznie wydobywa i sprzedaje kruszywo

W opisanej sytuacji nie wystarczy nazwać umowy dzierżawą i ustalić wynagrodzenia za każdą tonę wydobytego materiału. Najpierw trzeba ustalić, kto jest przedsiębiorcą górniczym, kto wykonuje działalność objętą koncesją, do kogo należy wydobyte kruszywo i kto sprzedaje je odbiorcom.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy – Prawo geologiczne i górnicze wydobywanie kopalin ze złóż wymaga koncesji. Koncesja jest decyzją wydawaną konkretnemu przedsiębiorcy. Nie przechodzi na inną osobę na podstawie zwykłej umowy cywilnej, najmu ani dzierżawy. Może zostać przeniesiona wyłącznie w trybie przewidzianym w art. 36 tej ustawy, w drodze decyzji organu koncesyjnego i po spełnieniu ustawowych warunków.

W praktyce możliwe są trzy podstawowe modele współpracy:

• Właściciel gruntu pozostaje koncesjonariuszem i sprzedawcą kruszywa. Spółka może wykonywać określone prace jako wykonawca działający na rzecz koncesjonariusza, lecz odpowiedzialność za ruch zakładu górniczego, zgodność wydobycia z koncesją, ewidencję i opłatę eksploatacyjną pozostaje po stronie przedsiębiorcy posiadającego koncesję.
• Spółka staje się koncesjonariuszem. Wtedy potrzebuje własnej koncesji albo decyzji przenoszącej koncesję oraz prawa do korzystania z nieruchomości i informacji geologicznej w zakresie niezbędnym do wydobycia.
• Właściciel sam wydobywa kopalinę, a spółka ją kupuje i wywozi. W takim wariancie zasadniczą czynnością jest sprzedaż kruszywa, a nie dzierżawa złoża.

Piaski i żwiry, jako kopaliny niewymienione w art. 10 ust. 1 i 2 Prawa geologicznego i górniczego, są co do zasady objęte prawem własności nieruchomości gruntowej. Nie oznacza to jednak, że można je eksploatować komercyjnie bez wymaganej koncesji i pozostałych decyzji. Więcej praktycznych informacji dotyczących sprzedaży wydobytego materiału zawiera opracowanie o kopalinach i podatkach.

Czy umowa dzierżawy jest właściwa

Umowa dzierżawy może być właściwa, jeżeli spółka otrzymuje grunt do używania i pobierania z niego pożytków, a w zamian płaci czynsz. Wynika to z art. 693 Kodeksu cywilnego. Czynsz może być ustalony kwotowo, jako stawka za tonę wydobytego kruszywa albo jako część wartości uzyskanego urobku.

Nie można jednak przyjmować, że każde wynagrodzenie zależne od wydobycia automatycznie oznacza dzierżawę. O kwalifikacji umowy decydują jej rzeczywista treść i sposób wykonywania. Jeżeli właściciel pozostaje koncesjonariuszem, prowadzi wydobycie na własne ryzyko i przenosi na spółkę własność kruszywa, rozliczenie może być sprzedażą towaru. Jeżeli natomiast spółka posiada koncesję, prowadzi eksploatację we własnym imieniu i płaci właścicielowi za korzystanie z gruntu, rozliczenie może być dzierżawą.

Umowa powinna precyzyjnie określać co najmniej:

• kto jest koncesjonariuszem i kto odpowiada za wykonywanie koncesji, plan ruchu zakładu górniczego oraz bezpieczeństwo prac,
• kto jest właścicielem wydobytego kruszywa i w którym momencie dochodzi do jego sprzedaży,
• sposób pomiaru ilości wydobycia i zasady kontroli dokumentacji wagowej,
• wysokość wynagrodzenia, terminy płatności oraz to, czy kwoty są netto czy brutto,
• kto ponosi opłatę eksploatacyjną, podatek od nieruchomości, opłaty za wyłączenie gruntów z produkcji rolnej, koszty rekultywacji i szkody górnicze,
• zasady odpowiedzialności za przekroczenie granic wydobycia, naruszenie warunków koncesji i szkody środowiskowe.

Skutki podatkowe udostępnienia nieruchomości zawsze zależą od rzeczywistego sposobu jej wykorzystania, co widać również przy analizie dzierżawy gruntu pod inwestycję.

VAT od dzierżawy, sprzedaży kruszywa i usług wydobywczych

Na gruncie ustawy o VAT odpłatne udostępnianie gruntu w sposób ciągły dla celów zarobkowych stanowi działalność gospodarczą. Dzierżawa jest odpłatnym świadczeniem usług. Dzierżawa gruntu pod działalność wydobywczą nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego dla dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, ponieważ grunt jest wykorzystywany do eksploatacji kopaliny.

Przy dzierżawie obowiązek podatkowy powstaje zasadniczo z chwilą wystawienia faktury. Jeżeli faktura nie zostanie wystawiona albo zostanie wystawiona po terminie, obowiązek podatkowy powstaje z upływem terminu płatności. Przy sprzedaży kruszywa stosuje się co do zasady regułę powstania obowiązku podatkowego z chwilą dokonania dostawy.

Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę należną od kontrahenta. Jeżeli właściciel obciąża spółkę kwotami podatku od nieruchomości, opłat za wyłączenie gruntu z produkcji rolnej, kosztami ochrony, ważenia lub innymi wydatkami będącymi elementem jednej usługi dzierżawy, kwoty te zwykle zwiększają podstawę opodatkowania VAT. Samo nazwanie ich w umowie zwrotem kosztów nie przesądza o odrębnym rozliczeniu.

Zwolnienie podmiotowe z VAT od 2026 roku

Od 1 stycznia 2026 r. zwolnienie podmiotowe z VAT przysługuje podatnikowi posiadającemu siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, jeżeli wartość jego sprzedaży bez VAT nie przekroczyła w poprzednim ani w bieżącym roku podatkowym 240 000 zł. Przy rozpoczęciu działalności w trakcie roku limit ustala się proporcjonalnie do okresu prowadzenia działalności.

Do limitu bierze się pod uwagę całą sprzedaż podatnika uwzględnianą na podstawie art. 113 ustawy o VAT, a nie tylko czynsz za grunt. Jeżeli osoba prowadzi już działalność wydobywczą, handlową albo usługową, trzeba zsumować odpowiednie obroty z wszystkich tych czynności. Zwolnienie traci moc od czynności, którą przekroczono limit, a więc cała transakcja powodująca przekroczenie podlega VAT.

Sama dzierżawa gruntu wydobywczego ani sprzedaż typowego kruszywa nie wykluczają automatycznie zwolnienia podmiotowego. Trzeba jednak sprawdzić, czy podatnik nie wykonuje innych czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT, które wyłączają zwolnienie. Podatnik zwolniony ma też obowiązek prowadzić ewidencję sprzedaży pozwalającą kontrolować limit.

Podatnik, który zrezygnował ze zwolnienia albo je utracił, może co do zasady wrócić do niego nie wcześniej niż po upływie roku liczonego od końca roku, w którym nastąpiła rezygnacja lub utrata prawa. Szczegółowe znaczenie progu i momentu utraty zwolnienia opisuje materiał dotyczący limitu zwolnienia VAT; od 2026 r. kwota ustawowego limitu wynosi jednak 240 000 zł.

Faktury i KSeF przy rozliczeniach ze spółką

Jeżeli właściciel jest czynnym podatnikiem VAT i świadczy usługę dzierżawy albo sprzedaje kruszywo spółce z o.o., powinien wystawić fakturę na zasadach przewidzianych dla sprzedaży pomiędzy przedsiębiorcami.

Podatnik korzystający ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ustawy o VAT nie ma obowiązku wystawienia faktury dla sprzedaży zwolnionej, chyba że nabywca zażąda jej w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym wykonano usługę, dostarczono towar albo otrzymano zapłatę. Strony mogą oczywiście ustalić, że faktura będzie wystawiana bez każdorazowego żądania.

Od 1 kwietnia 2026 r. obowiązek wystawiania faktur w Krajowym Systemie e-Faktur objął co do zasady pozostałych przedsiębiorców, w tym podatników zwolnionych z VAT. Do końca 2026 r. działa ułatwienie dla podatników, u których łączna wartość sprzedaży brutto udokumentowanej fakturami w danym miesiącu nie przekracza 10 000 zł. Po przekroczeniu tej kwoty obowiązek korzystania z KSeF powstaje od faktury, którą przekroczono limit miesięczny. Ułatwienie nie zwalnia z obowiązku odbierania faktur w KSeF.

Podatek dochodowy i koszty działalności

Jeżeli grunt lub złoże są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, przychód z dzierżawy składnika majątku związanego z działalnością stanowi przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o PIT. Tak samo przychodem z działalności jest sprzedaż wydobytego kruszywa. Przychodem jest kwota należna, nawet jeżeli kontrahent nie zapłacił jej jeszcze w terminie, z uwzględnieniem zasad właściwych dla podatników VAT.

Do kosztów uzyskania przychodów można zaliczać wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia jego źródła, jeżeli są właściwie udokumentowane i nie zostały wyłączone ustawowo. W zależności od modelu działalności mogą to być między innymi:

• opłata eksploatacyjna, jeżeli obowiązek jej poniesienia spoczywa na podatniku jako koncesjonariuszu,
• podatek od nieruchomości dotyczący gruntu zajętego na działalność gospodarczą,
• opłaty związane z wyłączeniem gruntu z produkcji rolnej,
• koszty usług geologicznych, pomiarów, ważenia, ochrony i obsługi prawnej,
• wydatki na rekultywację oraz zabezpieczenie terenu, jeżeli spełniają ogólne warunki podatkowe.

Każdy wydatek trzeba ocenić indywidualnie pod względem związku z przychodem, momentu potrącenia i dokumentacji. Sam grunt nie podlega amortyzacji podatkowej. Jeżeli podatnik jest czynnym podatnikiem VAT, podatek naliczony od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną może podlegać odliczeniu na zasadach ogólnych.

Opłata eksploatacyjna, podatek od nieruchomości i rekultywacja

Opłatę eksploatacyjną wnosi przedsiębiorca, który uzyskał koncesję na wydobywanie kopaliny. Jest ona obliczana jako iloczyn ilości kopaliny wydobytej w okresie rozliczeniowym i stawki obowiązującej dla danego rodzaju kopaliny. W 2026 r. stawka dla piasków i żwirów wynosi 0,92 zł za tonę.

Okresem rozliczeniowym jest półrocze: od 1 stycznia do 30 czerwca oraz od 1 lipca do 31 grudnia. Opłatę należy ustalić i zapłacić przed upływem miesiąca następującego po danym półroczu, czyli zasadniczo do 31 lipca i do 31 stycznia. W tym samym terminie trzeba przekazać organowi koncesyjnemu, właściwej gminie i Narodowemu Funduszowi Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej informację o wydobyciu i opłacie. Jeżeli należność za półrocze nie przekracza 300 zł, obowiązek zapłaty nie powstaje, ale informację nadal trzeba złożyć.

Grunt zajęty na prowadzenie działalności wydobywczej może podlegać podatkowi od nieruchomości według stawek właściwych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Zakres opodatkowania zależy od klasyfikacji gruntu, rzeczywistego zajęcia na działalność oraz uchwały właściwej gminy. Oddzielnie należy uregulować obowiązki dotyczące wyłączenia gruntów z produkcji rolnej i rekultywacji po zakończeniu wydobycia.

FAQ

Czy spółka może wydobywać żwir na podstawie koncesji właściciela gruntu?

Nie może prowadzić wydobycia we własnym imieniu wyłącznie na podstawie cudzej koncesji. Może wykonywać określone prace jako wykonawca koncesjonariusza, jeżeli rzeczywistym przedsiębiorcą górniczym nadal pozostaje właściciel i to on wykonuje obowiązki wynikające z koncesji. Jeżeli spółka ma prowadzić eksploatację na własny rachunek, potrzebuje własnej albo przeniesionej koncesji.

Czy czynsz ustalony za każdą tonę kruszywa nadal może być czynszem dzierżawnym?

Tak. Kodeks cywilny pozwala ustalić czynsz także jako część pożytków albo według ich ilości. Taka konstrukcja jest prawidłowa tylko wtedy, gdy rzeczywista treść współpracy odpowiada dzierżawie, a spółka ma podstawę prawną do prowadzenia wydobycia.

Czy dzierżawa gruntu pod kopalnię żwiru jest zwolniona z VAT?

Nie korzysta ze zwolnienia dla dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Co do zasady podlega stawce 23%. Podatnik może jednak korzystać ze zwolnienia podmiotowego, jeżeli spełnia warunki z art. 113 ustawy o VAT i nie przekracza limitu 240 000 zł.

Czy podatnik zwolniony z VAT musi wystawiać fakturę spółce?

Dla sprzedaży objętej zwolnieniem podmiotowym faktura nie jest obowiązkowa, chyba że spółka zażąda jej w ustawowym terminie 3 miesięcy. Jeżeli faktura jest wystawiana w 2026 r., trzeba dodatkowo sprawdzić obowiązek użycia KSeF i możliwość skorzystania z przejściowego limitu 10 000 zł miesięcznie.

Kto płaci opłatę eksploatacyjną, gdy wydobycie wykonuje inna firma?

Obowiązek obciąża przedsiębiorcę, który uzyskał koncesję. Zlecenie prac koparką lub transportu innemu podmiotowi nie przenosi tego obowiązku. Inaczej będzie dopiero po skutecznym przeniesieniu koncesji albo uzyskaniu przez spółkę własnej koncesji.

Źródła

• Kodeks cywilny, w szczególności art. 693–709
• Prawo geologiczne i górnicze, w szczególności art. 10, 21, 36, 134 i 137
• Obwieszczenie Ministra Klimatu i Środowiska w sprawie stawek opłat na 2026 r.
• Ustawa o podatku od towarów i usług – tekst jednolity
• Ustawa podwyższająca od 2026 r. limit zwolnienia podmiotowego z VAT do 240 000 zł
• Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych – tekst jednolity
• Ministerstwo Finansów – zakres obowiązkowego KSeF