Eksport poza UE i wymiana wadliwego towaru – VAT i cło

Eksport towarów poza UE a stawka VAT 0%

Eksport towarów jest zdefiniowany w art. 2 pkt 8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jako dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz albo przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, jeżeli wywóz poza UE jest potwierdzony przez właściwy organ celny.

Stawkę 0% dla eksportu stosuje się na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, a w eksporcie pośrednim również z uwzględnieniem art. 41 ust. 11 tej ustawy. Warunkiem praktycznie najważniejszym jest posiadanie dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy. Wynika to z art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy o podatku od towarów i usług. W obrocie elektronicznym takim dokumentem jest najczęściej komunikat IE-599. Praktyczne zastosowanie tych warunków omawiamy szerzej przy sprzedaży towarów do USA ze stawką 0% VAT.

Jeżeli potwierdzenie wywozu nie dotrze na czas, zastosowanie stawki 0% może wymagać przesunięcia rozliczenia zgodnie z art. 41 ust. 7 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego przy wysyłkach kurierskich trzeba pilnować nie tylko faktury i listu przewozowego, ale przede wszystkim poprawnego zamknięcia procedury wywozu w systemie celnym.

Przy klasycznej sprzedaży eksportowej faktura dokumentuje odpłatną dostawę. Jeżeli natomiast wysyłany jest towar zastępczy w wykonaniu reklamacji, samo fizyczne przemieszczenie towaru poza UE nie przesądza jeszcze, że mamy nowy eksport jako odrębną czynność opodatkowaną.

Wymiana wadliwego towaru bez dopłaty – czy powstaje nowa sprzedaż?

Jeżeli wymiana następuje w ramach rękojmi albo gwarancji i klient nie płaci dodatkowego wynagrodzenia, co do zasady nie dochodzi do nowej odpłatnej dostawy towarów. Na gruncie VAT istotne jest bowiem istnienie świadczenia wzajemnego, czyli zapłaty za konkretną dostawę. Wynika to z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z perspektywy prawa cywilnego obowiązki sprzedawcy mogą wynikać z rękojmi za wady albo z gwarancji. W przypadku sprzedaży między przedsiębiorcami zakres ochrony zależy od treści umowy, ale sama instytucja rękojmi wynika z art. 556 i nast. ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, a gwarancji z art. 577 i nast. Kodeksu cywilnego. Wysłanie nowego egzemplarza w miejsce wadliwego jest wtedy wykonaniem obowiązku z pierwotnego stosunku prawnego, a nie nową samodzielną transakcją.

Takie podejście od lat potwierdza praktyka interpretacyjna organów podatkowych: wymiana towaru wadliwego na wolny od wad, jeżeli odpowiada warunkom pierwotnej sprzedaży i nie wiąże się z nową zapłatą, pozostaje poza zakresem odrębnego opodatkowania VAT. Trzeba jednak dobrze udokumentować, że nie jest to druga sprzedaż „pod pozorem reklamacji”, lecz realizacja uprawnień reklamacyjnych.

Jak udokumentować wysyłkę nowego towaru w ramach reklamacji

Najbezpieczniej rozdzielić dokumentację handlową i dokumentację celną. W praktyce przy wysyłce towaru zamiennego warto posiadać:

• zgłoszenie reklamacyjne klienta,
• protokół serwisowy albo opis wady,
• odwołanie do numeru pierwotnej faktury sprzedaży,
• dokument wewnętrzny wskazujący, że wysyłka następuje w ramach gwarancji lub rękojmi, bez nowego wynagrodzenia,
• dokumenty przewozowe i komunikat IE-599, jeżeli procedura wywozu tego wymaga.

W opisie towaru i dokumentach logistycznych warto zaznaczyć, że jest to „replacement under warranty”, „replacement free of charge” albo równoważne określenie odpowiadające rzeczywistemu stanowi sprawy. Sam opis nie przesądza jednak o skutkach podatkowych – musi on być spójny z umową, reklamacją i rozliczeniami księgowymi.

Jeżeli pierwotna dostawa była eksportem opodatkowanym stawką 0%, nie należy automatycznie wystawiać drugiej zwykłej faktury sprzedaży tak, jakby doszło do kolejnej odpłatnej dostawy. Sposób dokumentowania zależy od systemu księgowego i stanu faktycznego, ale dokument powinien jasno pokazywać, że chodzi o wykonanie reklamacji, a nie odrębny obrót.

Zobacz również:

rozliczenie VAT przy WDT

Czy odesłany wadliwy towar to import?

Tak, bardzo często powrotny przywóz wadliwego towaru z państwa trzeciego do Polski będzie importem towarów w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli przywozem towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług import towarów podlega opodatkowaniu VAT.

W imporcie znaczenie ma sam fakt przywozu, a nie to, czy towar wraca po reklamacji, po naprawie czy po rozwiązaniu umowy. Dlatego wadliwy egzemplarz odsyłany do Polski może wygenerować VAT importowy, chyba że zostanie zastosowana odpowiednia procedura celna albo zwolnienie przewidziane w przepisach celnych i podatkowych.

Podstawę opodatkowania przy imporcie określa art. 30b ustawy o podatku od towarów i usług. Co do zasady obejmuje ona wartość celną powiększoną o należne cło oraz inne koszty i należności wskazane w tym przepisie. Jeżeli importer jest czynnym podatnikiem VAT i przywóz służy działalności opodatkowanej, może co do zasady odliczyć podatek naliczony na zasadach z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W niektórych modelach biznesowych warto rozważyć procedury upraszczające rozliczenie VAT importowego, jeżeli firma regularnie obsługuje zwroty i reklamacje międzynarodowe. To jednak zależy od organizacji odpraw, statusu podatnika i współpracy z agencją celną.

Zwrot lub umorzenie cła za towar wadliwy

Kwestie należności celnych reguluje art. 118 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny. Zgodnie z art. 118 ust. 1 UKC kwota należności celnych przywozowych podlega zwrotowi lub umorzeniu, jeżeli powiadomienie o długu celnym dotyczy towarów odrzuconych przez importera, ponieważ w chwili ich zwolnienia były wadliwe albo niezgodne z warunkami umowy, na podstawie której zostały przywiezione.

Warunki są jednak ścisłe. Towar co do zasady nie może być używany, chyba że wstępne użycie było konieczne do stwierdzenia wady lub niezgodności. Dodatkowo towar powinien zostać wyprowadzony poza obszar celny Unii albo – na wniosek zainteresowanego – objęty jedną z procedur wskazanych w art. 118 ust. 4 UKC, np. uszlachetnianiem czynnym, tranzytem zewnętrznym, składowaniem celnym lub procedurą wolnego obszaru celnego.

Zwrotu lub umorzenia nie przyznaje się w przypadkach określonych w art. 118 ust. 3 UKC, w szczególności gdy wadliwość została uwzględniona w cenie jeszcze przed objęciem towaru procedurą celną albo gdy towar został sprzedany po stwierdzeniu wady.

Jak postępować praktycznie, aby ograniczyć ryzyko dodatkowych opłat

Jeżeli klient prosi, aby najpierw wysłać nowy egzemplarz, a dopiero potem odesłać wadliwy, najbezpieczniej jest:

1. sprawdzić, czy reklamacja jest uznana i czy wymiana następuje bez nowego wynagrodzenia,
2. powiązać nową wysyłkę z pierwotną transakcją w dokumentach handlowych i serwisowych,
3. ustalić z agencją celną właściwy sposób opisania przesyłki i procedurę powrotu wadliwego towaru,
4. zabezpieczyć dokument wywozu poza UE, zwykle IE-599,
5. po powrocie wadliwego towaru przeanalizować, czy powstaje standardowy import, czy można skorzystać z rozwiązań celnych ograniczających obciążenia.

W praktyce największe błędy pojawiają się wtedy, gdy dokument handlowy wygląda jak druga sprzedaż, a jednocześnie firma księgowo traktuje transakcję jak reklamację. Niespójność dokumentów to częsta przyczyna pytań organów celnych i podatkowych.

Jeżeli przedsiębiorca regularnie realizuje wysyłki zamienne, warto wdrożyć stałą procedurę reklamacyjną dla eksportu: wzór zgłoszenia, wzór dokumentu replacement, instrukcję dla magazynu i checklistę dla agencji celnej.

Zobacz również:

stawka VAT dla usług krawieckich

Czy zawsze można uniknąć VAT i cła przy zwrocie wadliwego towaru?

Nie. To zależy od konkretnego stanu faktycznego, treści umowy, sposobu dokumentacji, kraju odbiorcy, rodzaju procedury celnej i tego, czy towar był używany. Nie można więc przyjąć jednej uniwersalnej zasady, że każda wymiana gwarancyjna będzie całkowicie neutralna podatkowo i celnie.

Jeżeli towar zastępczy różni się parametrami, wartością albo zakresem świadczenia od towaru pierwotnego, może dojść do nowej dostawy albo do konieczności korekty poprzednich rozliczeń. Podobnie, gdy klient nie odsyła wadliwego egzemplarza, lecz zatrzymuje oba towary, trzeba ocenić, czy nie powstało dodatkowe świadczenie podlegające opodatkowaniu.

Przykłady

Poniższe przykłady pokazują, jak różne mogą być skutki podatkowe i celne zależnie od sposobu przeprowadzenia reklamacji.

FAQ

Czy do wymiany wadliwego towaru poza UE zawsze trzeba wystawić nową fakturę sprzedaży?

Nie zawsze. Jeżeli wymiana następuje bez dodatkowej zapłaty i jest realizacją obowiązków z rękojmi lub gwarancji, zwykle nie dochodzi do nowej odpłatnej dostawy. Dokumentacja powinna jednak jasno wskazywać związek z pierwotną sprzedażą.

Czy komunikat IE-599 nadal ma znaczenie przy eksporcie?

Tak. To jeden z podstawowych dokumentów potwierdzających wywóz poza UE dla potrzeb zastosowania stawki 0% zgodnie z art. 41 ust. 6 i 6a ustawy o podatku od towarów i usług.

Czy powrót wadliwego towaru do Polski zawsze oznacza import VAT?

Bardzo często tak, ponieważ liczy się sam przywóz z państwa trzeciego na terytorium UE. Ostateczne skutki zależą jednak od zastosowanej procedury celnej i okoliczności konkretnej sprawy.

Kiedy można odzyskać cło od wadliwego towaru?

Gdy spełnione są warunki z art. 118 Unijnego Kodeksu Celnego, w szczególności gdy towar był wadliwy w chwili zwolnienia, nie został normalnie użyty i został wyprowadzony poza obszar celny Unii albo objęty odpowiednią procedurą.

Czy kraj klienta poza UE ma znaczenie?

Tak. Polski VAT i unijne przepisy celne regulują tylko część zagadnienia. Dodatkowe obowiązki mogą wynikać z prawa importowego, podatkowego i celnego państwa odbiorcy.

Źródła

1. Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

2. Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny.

3. Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiające Unijny Kodeks Celny.

4. Art. 118 UKC – zwrot lub umorzenie należności celnych przywozowych dotyczących towarów wadliwych lub niezgodnych z warunkami umowy.

5. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30.06.2016 r., ILPP2/4512-1-278/16-2/MW.