Błędne deklaracje VAT-7K zamiast VAT-7 – jak skorygować rozliczenia?

W opisanej sytuacji podstawowe znaczenie ma ustalenie, od kiedy podatnik utracił prawo do rozliczeń kwartalnych i za które miesiące powinien był rozliczać VAT miesięcznie. Dla okresów historycznych, takich jak 2019 r., trzeba oceniać status małego podatnika według limitów obowiązujących w danym roku, a nie według obecnych limitów. Obecnie zasady bieżącego raportowania VAT są inne niż w 2019 r., ponieważ deklaracje VAT-7 i VAT-7K zostały zastąpione plikami JPK_V7M i JPK_V7K, łączącymi część ewidencyjną i deklaracyjną.

Rozliczanie VAT przez małych podatników

Zasadą jest miesięczne rozliczanie VAT. Podatnicy składają rozliczenie za okresy miesięczne do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Ten sam termin jest co do zasady terminem zapłaty podatku. Rozliczenia kwartalne są wyjątkiem i przysługują wyłącznie podatnikom spełniającym warunki określone w ustawie o VAT.

Status małego podatnika VAT zależy od wartości sprzedaży z poprzedniego roku podatkowego, liczonej wraz z kwotą podatku. Aktualnie ustawa o VAT posługuje się limitem równowartości 2 000 000 euro, a dla podatników działających m.in. jako agenci, zleceniobiorcy lub podmioty świadczące usługi o podobnym charakterze – limitem 45 000 euro dla prowizji albo innego wynagrodzenia. Kwoty w euro przelicza się według średniego kursu NBP z pierwszego dnia roboczego października poprzedniego roku podatkowego, z zaokrągleniem do 1000 zł. Jeżeli jednak analizowany błąd dotyczy 2019 r., trzeba zastosować limit właściwy dla 2019 r.

Jeżeli podatnik wybrał metodę kasową i przestał spełniać warunki małego podatnika, traci prawo do tej metody począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym przekroczył ustawowy limit. W praktyce właśnie ten moment decyduje o tym, od którego miesiąca podatnik powinien składać rozliczenia miesięczne zamiast kwartalnych.

VAT-7 i VAT-7K a obecne JPK_V7M i JPK_V7K

Dla okresów rozliczeniowych od października 2020 r. podatnicy VAT czynni składają JPK_VAT z deklaracją. W praktyce podatnik rozliczający się miesięcznie składa JPK_V7M, a podatnik rozliczający się kwartalnie – JPK_V7K. JPK_V7K nie oznacza jednak całkowitego raportowania raz na kwartał: część ewidencyjna jest przekazywana za każdy miesiąc, a część deklaracyjna za kwartał.

Jeżeli błąd dotyczy okresów wcześniejszych, np. 2019 r., należy posługiwać się historycznymi formularzami i zasadami właściwymi dla tamtych okresów. Oznacza to, że błędne deklaracje VAT-7K za 2019 r. trzeba skorygować w odniesieniu do tych deklaracji, a brakujące deklaracje miesięczne VAT-7 złożyć za miesiące, w których podatnik powinien rozliczać się miesięcznie.

Jak skorygować błędne deklaracje kwartalne na miesięczne?

Najbezpieczniej zacząć od przygotowania zestawienia miesięcy, których dotyczy błąd. Dla każdego miesiąca należy ustalić sprzedaż, zakupy, kwotę podatku należnego, podatek naliczony oraz wynik rozliczenia. Następnie trzeba złożyć brakujące rozliczenia miesięczne albo korekty właściwych plików lub deklaracji, zależnie od tego, którego okresu dotyczy sprawa.

W przypadku historycznych deklaracji VAT-7K złożonych zamiast VAT-7 przepisy nie przewidują prostego anulowania deklaracji kwartalnej. W praktyce podatnik powinien złożyć korekty błędnych deklaracji kwartalnych oraz prawidłowe rozliczenia miesięczne. Sposób technicznego wypełnienia korekty kwartalnej bywa zależny od systemu e-Deklaracje i oczekiwań urzędu skarbowego, dlatego przy starszych okresach warto równolegle złożyć krótkie wyjaśnienie, z którego wynika, że korekta służy zastąpieniu błędnego trybu rozliczeń prawidłowymi deklaracjami miesięcznymi.

Prawo do skorygowania deklaracji wynika z Ordynacji podatkowej. Trzeba jednak pamiętać, że w określonych sytuacjach, np. w zakresie objętym kontrolą podatkową albo postępowaniem podatkowym, możliwość korekty może być czasowo ograniczona. Dlatego kolejność działań ma znaczenie: im szybciej podatnik sam uporządkuje rozliczenia, tym mniejsze ryzyko sporu z organem.

Zaległość podatkowa, nadpłata i odsetki

Po przejściu z rozliczenia kwartalnego na miesięczne może się okazać, że za część miesięcy VAT powinien być zapłacony wcześniej. Wtedy zaległość podatkowa powstaje od dnia następującego po terminie płatności za dany miesiąc, a odsetki za zwłokę liczy się osobno od każdej zaległości miesięcznej.

Jeżeli podatnik zapłacił podatek w rozliczeniu kwartalnym, a po korektach powstają zaległości miesięczne, urząd może zaliczyć nadpłatę lub wpłatę na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Nie oznacza to jednak, że podatnik może pominąć analizę odsetek. Może bowiem powstać różnica wynikająca z tego, że podatek za poszczególne miesiące był wymagalny wcześniej niż podatek za kwartał.

Jeżeli kwota wpłacona kwartalnie nie pokrywa zaległości i odsetek, trzeba dopłacić brakującą kwotę. Jeżeli natomiast po przeliczeniu powstaje nadpłata, podatnik może oczekiwać jej zaliczenia na inne zaległości albo bieżące zobowiązania, a w razie ich braku – zwrotu, chyba że złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty na przyszłe zobowiązania.

Aktualizacja VAT-R po utracie prawa do rozliczeń kwartalnych

Jeżeli dane objęte zgłoszeniem rejestracyjnym VAT-R uległy zmianie, podatnik ma obowiązek zgłosić zmianę naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana. Dotyczy to również informacji mających znaczenie dla sposobu rozliczania podatku, w tym rezygnacji albo utraty prawa do rozliczeń kwartalnych.

W analizowanej sytuacji aktualizacja VAT-R powinna więc wskazywać prawidłowy sposób rozliczania VAT od właściwego okresu. Jeżeli aktualizacja nie została złożona terminowo, samo późniejsze złożenie VAT-R nie usuwa automatycznie ryzyka odpowiedzialności karnej skarbowej za uchybienie terminowi, ale jest konieczne dla uporządkowania statusu podatnika.

Odpowiedzialność karna skarbowa za błędne rozliczenia VAT

Błędne składanie VAT-7K zamiast VAT-7 może wywołać ryzyko odpowiedzialności karnej skarbowej. W zależności od okoliczności organ może rozważać m.in. narażenie podatku na uszczuplenie przez niezłożenie deklaracji, podanie nieprawdy w deklaracji albo niezłożenie wymaganej informacji lub aktualizacji. Najczęściej znaczenie mogą mieć art. 54, art. 56 i art. 80 Kodeksu karnego skarbowego.

Nie każda pomyłka oznacza od razu odpowiedzialność karną skarbową. Znaczenie mają m.in. skala błędu, wysokość podatku narażonego na uszczuplenie, czas trwania uchybienia, zachowanie podatnika po wykryciu błędu, to, czy podatnik sam złożył korekty, oraz czy zapłacił zaległość wraz z odsetkami. Im szybciej podatnik uporządkuje rozliczenia z własnej inicjatywy, tym większa szansa na ograniczenie ryzyka.

W sprawach podatkowych związanych z najmem lub innymi zaległymi rozliczeniami podobne znaczenie ma prawidłowa korekta deklaracji oraz wyjaśnienie przyczyn uchybienia, zwłaszcza gdy podatnik chce skorzystać z czynnego żalu.

Czynny żal i korekta deklaracji – co obecnie chroni podatnika?

Trzeba odróżnić dwie sytuacje. Pierwsza dotyczy czynu związanego z deklaracją lub księgą. W takim przypadku Kodeks karny skarbowy przewiduje szczególną ochronę, jeżeli po popełnieniu czynu zostanie złożona prawnie skuteczna korekta deklaracji albo księgi dotycząca obowiązku, którego nieprawidłowe wykonanie stanowiło czyn zabroniony. Warunkiem praktycznym pozostaje zapłata należności publicznoprawnej, jeżeli wskutek błędu powstała zaległość.

Druga sytuacja dotyczy uchybień, których sama korekta deklaracji nie obejmuje w pełni, np. niezłożenia aktualizacji VAT-R albo innych obowiązków formalnych. Wtedy warto rozważyć klasyczny czynny żal z art. 16 Kodeksu karnego skarbowego. Powinien on opisywać, na czym polegało naruszenie, kiedy podatnik je zauważył, jakie działania naprawcze podjął i czy zaległość została zapłacona.

Czynny żal jest bezskuteczny, jeżeli zostanie złożony za późno, np. gdy organ ścigania miał już wyraźnie udokumentowaną wiadomość o popełnieniu czynu albo gdy rozpoczęto czynność służbową zmierzającą do ujawnienia tego czynu, chyba że czynność ta nie dostarczyła podstaw do wszczęcia postępowania. Dlatego zawiadomienie najlepiej złożyć równolegle z korektami lub niezwłocznie po ich przygotowaniu, zanim urząd sam wezwie podatnika do wyjaśnień.

Przy większych kwotach albo dłuższym okresie błędnych rozliczeń warto zachować ostrożność. Prawidłowe uporządkowanie korekt, zapłata zaległego podatku i odsetek oraz ewentualny czynny żal mogą mieć kluczowe znaczenie dla ograniczenia ryzyka, zwłaszcza gdy w sprawie pojawia się zaległy VAT i możliwość odpowiedzialności karnej skarbowej.

Praktyczna kolejność działania

Podatnik, który wykrył błąd polegający na składaniu VAT-7K zamiast VAT-7, powinien działać według uporządkowanego planu. W pierwszej kolejności trzeba ustalić datę utraty prawa do rozliczeń kwartalnych. Następnie należy przygotować prawidłowe miesięczne rozliczenia za każdy okres, którego dotyczy błąd, i porównać je z kwotami wykazanymi oraz zapłaconymi kwartalnie.

Kolejnym krokiem jest złożenie brakujących deklaracji miesięcznych albo właściwych korekt, skorygowanie błędnych deklaracji kwartalnych, aktualizacja VAT-R oraz zapłata ewentualnej zaległości wraz z odsetkami. Jeżeli błąd dotyczy wielu okresów lub dużych kwot, warto dołączyć pismo porządkujące, w którym podatnik krótko wyjaśnia przyczynę korekt i sposób rozliczenia wpłat.

Na końcu należy ocenić, czy wystarczy ochrona wynikająca z prawnie skutecznej korekty, czy dodatkowo trzeba złożyć czynny żal. Przy uchybieniach obejmujących VAT-R lub niezłożenie wymaganej informacji czynny żal jest zwykle bezpieczniejszym rozwiązaniem niż pozostawienie sprawy bez wyjaśnienia.

FAQ

Czy nadal składa się deklaracje VAT-7 i VAT-7K?

Za bieżące okresy podatnicy VAT czynni składają JPK_V7M albo JPK_V7K. Deklaracje VAT-7 i VAT-7K mają jednak znaczenie przy korektach okresów historycznych, w których takie formularze obowiązywały.

Czy błędną deklarację VAT-7K można po prostu anulować?

Co do zasady nie. Przepisy nie przewidują prostego anulowania złożonej deklaracji. Najczęściej trzeba złożyć korektę błędnej deklaracji kwartalnej oraz prawidłowe rozliczenia miesięczne za okresy, w których podatnik powinien rozliczać VAT miesięcznie.

Czy trzeba zapłacić odsetki, jeżeli podatek został zapłacony kwartalnie?

Może być taka konieczność. Jeżeli po korekcie okaże się, że VAT za poszczególne miesiące powinien być zapłacony wcześniej, odsetki liczy się od miesięcznych terminów płatności. Wpłata kwartalna może zostać zaliczona na zaległości, ale nie zawsze pokryje odsetki.

Czy aktualizacja VAT-R jest obowiązkowa?

Tak, jeżeli zmieniły się dane objęte zgłoszeniem rejestracyjnym, w tym sposób rozliczania VAT. Aktualizację VAT-R należy złożyć w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana.

Czy sama korekta deklaracji chroni przed karą skarbową?

W sprawach dotyczących deklaracji lub ksiąg Kodeks karny skarbowy przewiduje ochronę przy prawnie skutecznej korekcie i naprawieniu skutków błędu. Nie zawsze obejmuje to jednak inne uchybienia, np. brak aktualizacji VAT-R, dlatego czasem potrzebny jest również czynny żal.

Kiedy czynny żal nie zadziała?

Czynny żal może być bezskuteczny, jeżeli podatnik złoży go dopiero wtedy, gdy organ miał już udokumentowaną wiedzę o czynie albo rozpoczął czynności zmierzające do jego ujawnienia. Dlatego należy działać zanim urząd sam wykryje błąd.

Czy przy błędach z 2019 r. trzeba sprawdzić przedawnienie?

Tak. Przy dawnych okresach rozliczeniowych trzeba sprawdzić, czy zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu oraz czy nie wystąpiły zdarzenia zawieszające albo przerywające bieg przedawnienia. Ta analiza może zmienić sposób postępowania.

Podsumowanie

Błędne składanie deklaracji VAT-7K zamiast VAT-7 wymaga uporządkowania całego okresu, którego dotyczył błąd. Najważniejsze jest ustalenie momentu utraty prawa do rozliczeń kwartalnych, przygotowanie prawidłowych rozliczeń miesięcznych, skorygowanie błędnych deklaracji kwartalnych, aktualizacja VAT-R oraz rozliczenie ewentualnej zaległości i odsetek.

W sprawach historycznych, takich jak rozliczenia za 2019 r., trzeba dodatkowo uwzględnić formularze właściwe dla tamtego okresu, dawny limit małego podatnika i możliwe przedawnienie zobowiązania. Jeżeli istnieje ryzyko odpowiedzialności karnej skarbowej, podatnik powinien rozważyć skorzystanie z ochrony wynikającej z korekty deklaracji oraz, w razie potrzeby, złożenie czynnego żalu.

Źródła

• Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 2 pkt 25, art. 21 ust. 4, art. 96 ust. 12, art. 99 i art. 103.
• Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w szczególności art. 51, art. 53, art. 70, art. 76, art. 81 i art. 81b.
• Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy, w szczególności art. 16, art. 16a, art. 54, art. 56 i art. 80.
• Ministerstwo Finansów – JPK_VAT z deklaracją.
• Ministerstwo Finansów – czynny żal.