Jak wprowadzić dzieci do spółki cywilnej?

Dlaczego nie można po prostu darować dzieciom udziałów w spółce cywilnej?

Spółka cywilna nie jest odrębną osobą prawną ani spółką handlową. Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego, w szczególności przez wniesienie wkładów. Przedsiębiorcami są natomiast sami wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, co wynika z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców.

Kluczowe znaczenie ma art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. Oznacza to, że nie można skutecznie darować dziecku 1%, 24% albo 25% udziału w majątku spółki cywilnej tak, jak daruje się udziały w spółce z o.o.

W praktyce dzieci można wprowadzić do spółki cywilnej przez zmianę umowy spółki, do której przystąpią nowi wspólnicy. W tej samej zmianie umowy można ustalić ich wkłady, udział w zyskach i stratach oraz zasady prowadzenia spraw spółki. Jeżeli w rodzinie planowana jest sukcesja, warto także rozważyć postanowienia na wypadek śmierci wspólnika, ponieważ art. 872 Kodeksu cywilnego pozwala zastrzec, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki na jego miejsce. Szerzej podobny problem omawia tekst o tym, jak wygląda dziedziczenie udziałów przez dzieci.

Najbezpieczniejszy model wprowadzenia dzieci do spółki

Przy opisanym układzie, czyli spółce małżonków z udziałem po 50% oraz planowanym docelowym udziałem dzieci po 25%, najbezpieczniejszy jest model, w którym spółka przez krótki czas ma więcej wspólników. Dopiero po wejściu dzieci można przeprowadzić wystąpienie chorego małżonka. Taki model ogranicza ryzyko rozwiązania spółki i utraty ciągłości działalności.

Nie należy konstruować czynności jako przeniesienia udziału występującego wspólnika na dzieci. Sąd Najwyższy w wyroku z 11 lutego 2009 r., sygn. akt V CSK 325/08, zakwestionował skuteczność umowy, która miała polegać na przekazaniu udziału w spółce cywilnej na rzecz nowego wspólnika z jednoczesnym opuszczeniem spółki przez dotychczasowego wspólnika. Z kolei w uchwale składu 7 sędziów Sądu Najwyższego z 10 czerwca 2011 r., sygn. akt III CZP 135/10, wskazano, że występujący wspólnik nie uzyskuje udziału w konkretnych składnikach majątku wspólnego, lecz roszczenie o rozliczenie według art. 871 Kodeksu cywilnego.

Praktyczny schemat może wyglądać następująco:

1. dzieci uzyskują wpisy w CEIDG jako przedsiębiorcy, jeżeli nie prowadzą jeszcze działalności gospodarczej,
2. wspólnicy podpisują zmianę umowy spółki i przyjmują pierwsze dziecko do spółki,
3. wspólnicy ustalają wkład pierwszego dziecka oraz jego początkowy udział w zyskach i stratach, np. 1%,
4. po planowanym czasie wspólnicy podpisują kolejną zmianę umowy i przyjmują drugie dziecko,
5. w tej samej albo kolejnej zmianie umowy ustala się docelowe proporcje, np. małżonek pozostający 50%, syn 25%, córka 25%,
6. chory małżonek występuje ze spółki na podstawie porozumienia wszystkich wspólników albo wypowiedzenia, jeżeli nie ma zgody,
7. wspólnicy rozliczają występującego wspólnika zgodnie z art. 871 Kodeksu cywilnego albo opisują jego rezygnację z rozliczenia i oceniają skutki podatkowe.

Konieczna zmiana umowy spółki

Wejście dzieci do spółki cywilnej wymaga zmiany umowy spółki. Jeżeli umowa spółki przewiduje szczególną formę zmian, trzeba jej dochować. Jeżeli w majątku wspólnym spółki znajduje się nieruchomość, przedsiębiorstwo albo inne prawo wymagające formy szczególnej, należy dodatkowo ocenić, czy sama zmiana umowy nie powinna zostać dokonana w formie aktu notarialnego albo z podpisami notarialnie poświadczonymi. Zależy to od treści umowy i od tego, czy dochodzi do rozporządzenia prawem wymagającym formy szczególnej.

Zmiana powinna jasno określać:

• datę przystąpienia każdego dziecka do spółki,
• wkład każdego nowego wspólnika, zgodnie z art. 861 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego,
• udział każdego wspólnika w zyskach i stratach, ponieważ art. 867 § 1 Kodeksu cywilnego pozwala odejść od zasady równego udziału,
• zasady reprezentacji i prowadzenia spraw spółki, o których mowa w art. 865 i art. 866 Kodeksu cywilnego,
• zasady rozliczenia wspólnika występującego, z uwzględnieniem art. 871 Kodeksu cywilnego,
• odpowiedzialność za zobowiązania istniejące i przyszłe, z uwzględnieniem art. 864 Kodeksu cywilnego.

W praktyce taki dokument przyjmuje postać aneksu do umowy spółki. Warto dopilnować, aby aneks zmieniający skład spółki nie ograniczał się do wpisania nowych nazwisk, ale regulował także wkłady, udziały, reprezentację, rozliczenia i daty skuteczności zmian.

Udział w zyskach i stratach a udział w majątku

W spółce cywilnej trzeba odróżnić udział w zyskach i stratach od udziału w majątku wspólnym. Udział w zyskach i stratach można uregulować w umowie spółki na podstawie art. 867 § 1 Kodeksu cywilnego. Można więc ustalić, że dziecko początkowo uczestniczy w zysku w 1%, a po kolejnej zmianie umowy w 25%.

Nie oznacza to jednak, że dziecko otrzymuje 1% albo 25% prawa własności do każdego składnika majątku spółki. Majątek wspólników spółki cywilnej objęty jest szczególną wspólnością łączną, a ograniczenia w dysponowaniu udziałem wynikają z art. 863 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego.

Jeżeli celem rodziny jest docelowo zachowanie proporcji 50% dla małżonka pozostającego w spółce oraz po 25% dla każdego dziecka, należy to zapisać jako udział w zyskach i stratach. Przy bardziej rozbudowanych wariantach warto osobno przeanalizować zmianę proporcji udziałów rodzinnych, ponieważ wpływa ona na rozliczenia PIT, spis z natury i bieżące zaliczki podatkowe.

Formalności po przystąpieniu dziecka do spółki

Każde dziecko, które ma zostać wspólnikiem spółki cywilnej, powinno mieć wpis w CEIDG jako osoba fizyczna wykonująca działalność gospodarczą. Wynika to z art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo przedsiębiorców oraz z przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy. Dane dotyczące uczestnictwa w spółce cywilnej trzeba następnie ujawnić w CEIDG.

Po zmianie składu osobowego trzeba sprawdzić co najmniej następujące obowiązki:

Podatek PCC od zmiany umowy spółki

Umowa spółki cywilnej i jej zmiana podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. Za zmianę umowy spółki uważa się między innymi wniesienie albo podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, co wynika z art. 1 ust. 3 pkt 1 tej ustawy.

Stawka PCC od umowy spółki wynosi 0,5% zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o PCC. Podatnikami przy umowie spółki cywilnej są wspólnicy, co wynika z art. 4 pkt 9 ustawy o PCC. Deklarację PCC-3 i podatek składa się oraz wpłaca zasadniczo w terminie 14 dni od powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PCC, chyba że czynność jest dokonywana w formie aktu notarialnego i podatek pobiera notariusz jako płatnik.

Spis z natury i wykaz składników majątku

Jeżeli spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, przy zmianie wspólnika albo zmianie proporcji udziałów wspólników trzeba sporządzić i wpisać do księgi spis z natury. Obowiązek ten wynika z § 24 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Spis z natury obejmuje towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby, produkcję w toku, wyroby gotowe, braki i odpady. Zakres i sposób wyceny należy ustalić zgodnie z przepisami rozporządzenia o PKPiR, w szczególności § 24–27 tego rozporządzenia. Obecnie nie należy automatycznie powielać dawnej praktyki zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego na 7 dni przed remanentem, ponieważ obowiązek ten nie wynika z aktualnego rozporządzenia z 23 grudnia 2019 r.

W opisanym modelu spis z natury może być potrzebny na dzień:

• przystąpienia syna do spółki, jeżeli zmienia się skład wspólników,
• przystąpienia córki do spółki,
• zmiany proporcji udziałów w zyskach i stratach,
• wystąpienia chorego małżonka ze spółki.

Odrębnym obowiązkiem jest sporządzenie wykazu składników majątku na dzień wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną. Wynika to z art. 24 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wystąpienie małżonka ze spółki

Jeżeli wszyscy wspólnicy się zgadzają, wystąpienie małżonka można przeprowadzić przez zmianę umowy spółki i porozumienie określające datę wystąpienia oraz zasady rozliczenia. Gdy zgody nie ma, zastosowanie może mieć art. 869 § 1 Kodeksu cywilnego, który pozwala wspólnikowi wypowiedzieć udział na trzy miesiące naprzód na koniec roku obrachunkowego, jeżeli spółka została zawarta na czas nieoznaczony. Z ważnych powodów wspólnik może wypowiedzieć udział bez zachowania terminów wypowiedzenia nawet wtedy, gdy spółka została zawarta na czas oznaczony, co wynika z art. 869 § 2 Kodeksu cywilnego.

W rodzinnej reorganizacji zwykle korzystniejsze jest porozumienie wszystkich wspólników, ponieważ pozwala ustalić konkretną datę, rozliczenia, odpowiedzialność za zobowiązania i obowiązki administracyjne. Przy planowaniu działań pomocne jest porównanie wariantów opisujących kolejność wstąpienia i wystąpienia w spółce cywilnej.

Rozliczenie występującego wspólnika

Zasady rozliczenia występującego wspólnika określa art. 871 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 871 § 1 Kodeksu cywilnego występującemu wspólnikowi zwraca się w naturze rzeczy wniesione do spółki do używania oraz wypłaca w pieniądzu wartość wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia wartość wkładu z chwili wniesienia. Nie zwraca się wartości wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Zgodnie z art. 871 § 2 Kodeksu cywilnego występującemu wspólnikowi wypłaca się także w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada jego udziałowi w zyskach. Jeżeli przed wystąpieniem udział chorego małżonka zostanie obniżony do 1%, to rozliczenie tej części będzie co do zasady liczone według tego udziału, ale trzeba uważać na nadużycia i realną treść ekonomiczną czynności.

Dla celów dowodowych porozumienie rozliczeniowe powinno być pisemne. Powinno wskazywać składniki majątku, wartość wkładów, sposób wyliczenia kwoty należnej wspólnikowi, termin płatności oraz informację, czy wspólnik rezygnuje z całości lub części roszczenia.

Skutki PIT przy wystąpieniu wspólnika

Przychody i koszty wspólników spółki cywilnej rozlicza się proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o PIT. Otrzymane przez występującego wspólnika środki pieniężne mogą stanowić przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o PIT.

Nie cała otrzymana kwota musi być jednak opodatkowana. Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce.

Dochód z tytułu wystąpienia ustala się zgodnie z art. 24 ust. 3c ustawy o PIT jako różnicę między przychodem z tego tytułu a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce. Jeżeli wspólnik otrzyma składniki niepieniężne, istotne są art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT. Przepisy te przewidują szczególne zasady opodatkowania późniejszego odpłatnego zbycia takich składników, w tym znaczenie 6-letniego okresu liczonego od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu wystąpienia ze spółki.

VAT przy zmianie składu spółki cywilnej

Podatnikiem VAT może być spółka cywilna jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Wynika to z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Sama zmiana składu wspólników, przy kontynuowaniu działalności przez tę samą spółkę cywilną, co do zasady nie oznacza likwidacji spółki dla celów VAT i nie powoduje automatycznie obowiązku opodatkowania całego majątku spółki.

Trzeba jednak zaktualizować dane rejestracyjne VAT. Art. 96 ust. 12 ustawy o VAT nakłada na podatnika obowiązek zgłoszenia zmiany danych objętych zgłoszeniem rejestracyjnym w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana. Jeżeli równolegle dochodzi do wycofania nieruchomości, samochodu albo innego składnika majątku ze spółki, skutki VAT należy ocenić osobno, zwłaszcza przy składnikach, od których odliczano VAT.

Rezygnacja występującego wspólnika ze spłaty

Występujący wspólnik może zawrzeć z pozostałymi wspólnikami porozumienie, w którym zrzeka się całości albo części roszczenia o rozliczenie. Nie powinno się jednak pomijać tej kwestii milczeniem. Brak rozliczenia, szczególnie w spółce rodzinnej, może zostać oceniony jako darowizna, zwolnienie z długu albo inne nieodpłatne przysporzenie na rzecz pozostałych wspólników.

Jeżeli przysporzenie trafia do małżonka i dzieci, trzeba rozważyć zastosowanie zwolnienia dla najbliższej rodziny z art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. Zwolnienie wymaga spełnienia warunków ustawowych, w szczególności zgłoszenia nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy na formularzu SD-Z2, chyba że ustawa przewiduje wyjątek od zgłoszenia. Przy świadczeniach pieniężnych znaczenie ma także udokumentowanie przekazania środków w sposób wymagany przez art. 4a ust. 1 pkt 2 tej ustawy.

W praktyce przed podpisaniem rezygnacji ze spłaty warto ustalić, czy bezpieczniejsza będzie darowizna, częściowa spłata, rozłożenie spłaty na raty, czy inny model rozliczenia. Ocena zależy od wartości majątku spółki, wysokości wkładów, wcześniejszych wypłat z zysku, powiązań rodzinnych i dokumentów księgowych.

FAQ

Podsumowanie

Wprowadzenie dzieci do spółki cywilnej powinno być zaplanowane jako zmiana umowy spółki, a nie darowizna udziałów w majątku wspólnym. Najczęściej najbezpieczniej jest najpierw przyjąć dzieci do spółki, ustalić ich wkłady i udział w zyskach oraz stratach, a dopiero później przeprowadzić wystąpienie chorego małżonka.

Najwięcej ryzyk pojawia się przy rozliczeniu występującego wspólnika, remanencie, PCC, aktualizacji VAT-R, zgłoszeniach NIP i ZUS oraz przy ewentualnej rezygnacji ze spłaty. Warto przygotować jeden spójny plan czynności, dat i dokumentów, zanim podpisany zostanie pierwszy aneks.

Źródła

• Art. 860–872 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny.
• Art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców.
• Art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy.
• Art. 8, art. 14 ust. 2 pkt 16, art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b, art. 14 ust. 3 pkt 11, art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b, art. 24 ust. 3a i art. 24 ust. 3c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• § 24–27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
• Art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 96 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
• Art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k, art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 1 ust. 3 pkt 1, art. 4 pkt 9, art. 7 ust. 1 pkt 9 i art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.
• Art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.
• Art. 8 ust. 6 pkt 1 i art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.
• Wyrok Sądu Najwyższego z 11 lutego 2009 r., sygn. akt V CSK 325/08.
• Uchwała składu 7 sędziów Sądu Najwyższego z 10 czerwca 2011 r., sygn. akt III CZP 135/10.