Pozorność zatrudnienia a PIT, ZUS i korekty

Umowa o pracę zawarta dla pozoru

Umowa o pracę może zostać uznana za pozorną, jeżeli strony podpisują ją tylko formalnie, a w rzeczywistości nie zamierzają wykonywać obowiązków typowych dla stosunku pracy. Zgodnie z art. 83 § 1 Kodeksu cywilnego nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru.

W sprawach ubezpieczeniowych kluczowe jest to, czy praca była rzeczywiście wykonywana w warunkach właściwych dla stosunku pracy, czyli pod kierownictwem pracodawcy, w miejscu i czasie przez niego wyznaczonym oraz za wynagrodzeniem. Sam dokument nazwany umową o pracę nie wystarcza, jeżeli za nim nie stało realne zatrudnienie.

Sąd Najwyższy w wyroku z 4 sierpnia 2005 r., sygn. II UK 321/04, wskazał, że umowę o pracę uważa się za zawartą dla pozoru, jeżeli przy składaniu oświadczeń woli obie strony mają świadomość, że osoba określona jako pracownik nie będzie świadczyć pracy, a pracodawca nie będzie korzystać z jej pracy. Podobnie w wyroku z 4 stycznia 2008 r., sygn. I UK 223/07, Sąd Najwyższy przyjął, że osoba, która zawarła pozorną umowę o pracę, nie podlega pracowniczemu ubezpieczeniu społecznemu.

W praktyce trzeba odróżnić dwie sytuacje. Jeżeli pracy faktycznie nie było, skutki idą w kierunku nieważności pozornej umowy. Jeżeli praca była wykonywana, ale strony błędnie opisały jej podstawę albo próbowały zastąpić etat inną formą współpracy, trzeba badać realny charakter relacji. W podobnych sprawach znaczenie ma także pozorność stosunku pracy oraz ryzyko uznania DG za stosunek pracy.

Co zrobić po decyzji ZUS o pozorności zatrudnienia?

Najpierw należy ustalić, czy decyzja ZUS jest ostateczna albo czy minął termin na jej zaskarżenie. Jeżeli płatnik lub osoba zgłoszona jako pracownik nie zgadza się z decyzją, co do zasady może wnieść odwołanie do sądu pracy i ubezpieczeń społecznych za pośrednictwem ZUS, zwykle w terminie miesiąca od doręczenia decyzji. Jeżeli decyzja jest przyjmowana jako prawidłowa, trzeba przejść do korekt.

Po stronie ZUS konieczne jest uporządkowanie zgłoszenia do ubezpieczeń oraz dokumentów rozliczeniowych. W zależności od okresu i rodzaju wcześniejszych dokumentów mogą być potrzebne korekty zgłoszenia, wyrejestrowania oraz raportów i deklaracji rozliczeniowych, w szczególności dokumentów ZUS RCA, ZUS RSA i ZUS DRA. Techniczny zakres korekt warto uzgodnić z ZUS albo biurem rachunkowym, ponieważ zależy od tego, jakie dokumenty złożono pierwotnie i jak brzmi sentencja decyzji.

Aktualnie trzeba pamiętać o ograniczeniach czasowych korekt. Dla dokumentów rozliczeniowych składanych za okresy od stycznia 2022 r. ZUS wskazuje zasadę pięcioletniego terminu liczonego od dnia, w którym upłynął termin opłacenia składek za dany okres. Przy starszych okresach sposób działania może wymagać indywidualnego wyjaśnienia z ZUS, zwłaszcza gdy korekta wynika z późniejszej decyzji organu.

Nienależnie opłacone składki ZUS

Jeżeli po korektach okaże się, że składki zostały opłacone nienależnie, ZUS co do zasady zalicza nadpłatę na zaległe, bieżące albo przyszłe składki. Jeżeli nie ma zaległości i płatnik chce otrzymać zwrot, powinien złożyć wniosek o zwrot nienależnie opłaconych składek, obecnie formularz RZS-P.

ZUS informuje, że zwrot następuje po spełnieniu warunków formalnych, w szczególności po złożeniu uzasadnionego wniosku oraz prawidłowych dokumentów korygujących. Jeżeli płatnik odzyskuje składki, które wcześniej zaliczył do kosztów, trzeba zadbać o spójne ujęcie podatkowe, aby nie doszło do podwójnego rozliczenia tej samej kwoty.

Skutki podatkowe pozornej umowy o pracę

Jeżeli umowa o pracę była pozorna i nie wywołuje skutków jako realny stosunek pracy, rozliczenia podatkowe należy co do zasady uporządkować tak, jakby przychód ze stosunku pracy nie powstał. Nie oznacza to jednak automatycznie, że każda wypłacona kwota znika z podatków. Trzeba oddzielnie ocenić sytuację płatnika i osoby, która pieniądze otrzymała.

Po stronie pracodawcy najważniejsze jest skorygowanie kosztów. Wynagrodzenie z pozornej umowy oraz składki finansowane przez płatnika nie powinny pozostawać w kosztach uzyskania przychodów, jeżeli wynikały z czynności, która nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Podstawą jest art. 23 ust. 1 pkt 61 ustawy o PIT, a w przypadku podatników CIT odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 66 ustawy o CIT.

W praktyce korekta powinna objąć te okresy, w których koszt został ujęty. Jeżeli wynagrodzenie i składki były wpisane do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, trzeba sporządzić dowody korekty, usunąć koszt z właściwych kolumn i skorygować zeznanie roczne przedsiębiorcy, jeżeli korekta wpływa na dochód lub podatek. Nie należy ograniczać się wyłącznie do bieżącego zapisu, jeżeli błąd polegał na ujęciu kosztu, który od początku nie spełniał warunków podatkowych.

Korekta PIT-11 i zeznania rocznego osoby zgłoszonej jako pracownik

Jeżeli płatnik wystawił PIT-11 z przychodem ze stosunku pracy, a po decyzji ZUS i analizie sprawy okazuje się, że takiego przychodu nie powinno być, powinien złożyć korektę PIT-11 do urzędu skarbowego i przekazać ją tej osobie. Korekta PIT-11 jest informacją płatnika, dlatego nie koryguje jej sam podatnik.

Po otrzymaniu korekty PIT-11 osoba, która rozliczyła już PIT roczny, powinna samodzielnie skorygować swoje zeznanie. W usłudze Twój e-PIT korekta może wymagać ręcznego poprawienia kwot, ponieważ system nie zawsze automatycznie przenosi dane z później skorygowanej informacji PIT-11 do złożonego już zeznania.

Jeżeli z korekty wynika nadpłata podatku, co do zasady należy złożyć korektę zeznania, a gdy przepisy wymagają wniosku o stwierdzenie nadpłaty, dołączyć go do korekty. W praktyce warto krótko opisać przyczynę korekty: decyzję ZUS, brak pracowniczego tytułu ubezpieczenia, korektę informacji PIT-11 oraz zmianę kwalifikacji wypłaconych kwot.

Czy osoba musi oddać otrzymane wynagrodzenie?

Decyzja ZUS o niepodleganiu ubezpieczeniom nie jest sama w sobie nakazem zwrotu pieniędzy. Jeżeli jednak umowa była pozorna i nie było podstawy do wypłaty wynagrodzenia, pracodawca może rozważać dochodzenie zwrotu jako świadczenia nienależnego na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego. To osobna kwestia cywilnoprawna, niezależna od samej korekty ZUS.

Jeżeli pieniądze zostaną zwrócone, podatkowe rozliczenie osoby otrzymującej świadczenie powinno uwzględniać fakt, że nie doszło do trwałego przysporzenia. Jeżeli natomiast pieniądze pozostaną u tej osoby, trzeba ustalić ich prawidłową kwalifikację. Najczęściej nie należy automatycznie traktować ich jako darowizny, bo przy pozornej umowie o pracę zwykle brak typowego zamiaru darowania. Możliwa jest kwalifikacja jako przychód z innych źródeł albo inne rozliczenie zależne od stanu faktycznego.

Właśnie w tym zakresie najbezpieczniejsze może być wystąpienie o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na formularzu ORD-IN. We wniosku należy opisać, czy praca była faktycznie wykonywana, czy strony przewidują zwrot pieniędzy, kto ekonomicznie poniósł ciężar zaliczki na PIT i czy doszło do jakiejkolwiek ugody między stronami.

Jak ująć korekty w KPiR?

W podatkowej księdze przychodów i rozchodów należy odwrócić koszt w tych pozycjach, w których pierwotnie ujęto wynagrodzenie oraz składki finansowane przez płatnika. W opisie dowodu księgowego warto wskazać, że korekta wynika z decyzji ZUS stwierdzającej brak pracowniczego tytułu do ubezpieczeń i z korekty dokumentów kadrowo-płacowych.

Jeżeli zwrot składek z ZUS nastąpi po usunięciu ich z kosztów, trzeba uważać, aby nie wykazać tej samej korzyści podatkowej dwukrotnie. Co do zasady, gdy wydatek został skorygowany i przestał być kosztem, późniejszy wpływ zwrotu powinien być analizowany z uwzględnieniem tej korekty. Przy księgach za lata zamknięte sposób zapisu warto uzgodnić z księgowym prowadzącym rozliczenia przedsiębiorcy.

Jak napisać wyjaśnienie korekt do urzędu skarbowego?

Obecnie samo złożenie korekty deklaracji nie zawsze wymaga odrębnego pisemnego uzasadnienia, ale przy sprawach niestandardowych krótkie wyjaśnienie często pomaga uniknąć pytań urzędu. Pismo powinno być rzeczowe i oparte na dokumentach.

W wyjaśnieniu warto wskazać: numer i datę decyzji ZUS, okres, którego dotyczy pozorne zatrudnienie, zakres korekty PIT-11, korektę kosztów w KPiR, korektę zeznania rocznego oraz informację, czy wystąpiono o zwrot składek lub nadpłaty podatku. Nie trzeba opisywać całej historii współpracy, jeżeli nie ma to znaczenia dla rozliczenia.

Przykładowy sens pisma może być następujący: w związku z decyzją ZUS stwierdzającą brak podlegania ubezpieczeniom społecznym z tytułu umowy o pracę za wskazany okres podatnik koryguje koszty wynagrodzeń i składek oraz informacje podatkowe sporządzone dla osoby zgłoszonej jako pracownik. Do pisma warto dołączyć kopię decyzji ZUS, potwierdzenia korekt PIT-11 i dokumenty księgowe.

FAQ

Źródła

• Art. 83 § 1 Kodeksu cywilnego.
• Art. 22 Kodeksu pracy.
• Art. 2 ust. 1 pkt 4 oraz art. 23 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• Art. 16 ust. 1 pkt 66 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
• Art. 75 i art. 81 Ordynacji podatkowej.
• Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych, w szczególności przepisy dotyczące nienależnie opłaconych składek i korekt dokumentów rozliczeniowych.
• Informacje ZUS: „Jak sporządzić korektę dokumentów rozliczeniowych” oraz „Jak uzyskać zwrot nienależnie opłaconych składek”.
• Wyrok Sądu Najwyższego z 4 sierpnia 2005 r., II UK 321/04; wyrok Sądu Najwyższego z 4 stycznia 2008 r., I UK 223/07.