Kontrakt menedżerski - opodatkowanie, ZUS i własna działalność

Czym jest kontrakt menedżerski?

Kontrakt menedżerski jest umową cywilnoprawną, w której menedżer zobowiązuje się do zarządzania przedsiębiorstwem, jego częścią albo określonym obszarem działalności spółki. Jeżeli umowa nie jest uregulowana odrębnymi przepisami, zastosowanie ma art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, zgodnie z którym do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu.

Nie oznacza to jednak, że kontrakt menedżerski jest zwykłą umową zlecenia. Jego istotą jest powierzenie menedżerowi prowadzenia spraw organizacji, podejmowania decyzji gospodarczych, nadzorowania pracowników albo reprezentowania określonego obszaru działalności. W orzecznictwie podkreśla się samodzielność menedżera w zakresie wyboru sposobu zarządzania, korzystania z doświadczenia zawodowego, kontaktów handlowych i umiejętności organizacyjnych. Tak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 4 kwietnia 2002 r., sygn. I PKN 776/00.

Jeżeli menedżer jest jednocześnie członkiem zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, trzeba odróżnić dwa stosunki prawne. Pierwszy to stosunek organizacyjny wynikający z powołania do zarządu na podstawie art. 201 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Drugi to kontrakt menedżerski, czyli umowa cywilnoprawna określająca zasady wynagrodzenia, odpowiedzialności, czasu zaangażowania, zakazu konkurencji i ewentualnego rozwiązania umowy.

Kontrakt menedżerski a podatek dochodowy PIT

Najważniejsza zasada wynika z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten zalicza do przychodów z działalności wykonywanej osobiście przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich oraz umów o podobnym charakterze, w tym przychody z takich umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 13 pkt 7 tej ustawy.

W praktyce oznacza to, że samo prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej nie powoduje automatycznie, że wynagrodzenie z kontraktu menedżerskiego będzie przychodem z działalności gospodarczej. Jeżeli umowa ma charakter zarządczy, przychód podlega zasadom właściwym dla działalności wykonywanej osobiście. Menedżer nie rozlicza go podatkiem liniowym ani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych tylko dlatego, że ma wpis w CEIDG.

Jeżeli wynagrodzenie wypłaca spółka, to na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o PIT spółka jako płatnik pobiera zaliczkę na podatek dochodowy według najniższej stawki skali podatkowej. Aktualnie skala podatkowa wynika z art. 27 ust. 1 ustawy o PIT i obejmuje stawkę 12% do kwoty 120 000 zł podstawy obliczenia podatku oraz 32% od nadwyżki ponad tę kwotę. Ostateczne rozliczenie następuje w zeznaniu rocznym.

Koszty uzyskania przychodów dla przychodów z art. 13 pkt 9 ustawy o PIT ustala się według art. 22 ust. 9 pkt 5 w związku z art. 22 ust. 2 pkt 1 albo pkt 2 ustawy o PIT. W typowej sytuacji są to koszty miesięczne w wysokości 250 zł, a roczny limit zależy od liczby płatników i stosunków prawnych.

Kontrakt menedżerski a VAT

Dla VAT kluczowy jest art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podatnikiem VAT jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Jednak art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wyłącza z samodzielnej działalności gospodarczej czynności, z których przychody są wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, jeżeli zleceniobiorca jest związany ze zlecającym więzami prawnymi określającymi trzy elementy: warunki wykonywania czynności, wynagrodzenie oraz odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich.

W kontraktach menedżerskich najczęściej sporne jest trzecie kryterium, czyli odpowiedzialność wobec osób trzecich. Jeżeli menedżer działa w strukturze organizacyjnej spółki, korzysta z jej zaplecza, nie ponosi samodzielnego ryzyka gospodarczego, a wobec kontrahentów i osób trzecich odpowiada spółka, brak jest samodzielności w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W takiej sytuacji wynagrodzenie z kontraktu menedżerskiego zasadniczo nie podlega VAT.

Jeżeli natomiast kontrakt przenosi na menedżera realną odpowiedzialność wobec osób trzecich, menedżer ponosi ryzyko gospodarcze, działa we własnym imieniu, wykorzystuje własną organizację pracy i nie jest podporządkowany strukturze spółki, może zostać uznany za podatnika VAT. Sama polisa OC nie przesądza jeszcze o opodatkowaniu VAT. Znaczenie ma całokształt umowy i faktyczny sposób jej wykonywania.

Pogląd ten jest zgodny z interpretacją ogólną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r., nr PT3.8101.11.2017, dotyczącą opodatkowania VAT czynności wykonywanych przez członków zarządu na podstawie umów cywilnoprawnych. Interpretacja wskazuje, że gdy spełnione są łącznie przesłanki z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, menedżer nie działa jako samodzielny podatnik VAT.

ZUS i składka zdrowotna przy kontrakcie menedżerskim

Na gruncie ubezpieczeń społecznych kontrakt menedżerski jest co do zasady traktowany jak umowa o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy o zleceniu. Wynika to z art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Osoba wykonująca taką umowę podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym, a także ubezpieczeniu wypadkowemu na zasadach określonych w art. 12 ust. 1 tej ustawy. Ubezpieczenie chorobowe jest dobrowolne na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Obowiązek ubezpieczenia zdrowotnego dla zleceniobiorców i osób wykonujących umowy o świadczenie usług wynika z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Jeżeli ta sama osoba prowadzi działalność gospodarczą i jednocześnie wykonuje kontrakt menedżerski, trzeba przeanalizować zbieg tytułów do ubezpieczeń na podstawie art. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Znaczenie mają zwłaszcza data powstania tytułów, podstawa wymiaru składek z działalności, wysokość wynagrodzenia z kontraktu oraz to, czy przedsiębiorca korzysta z preferencyjnych zasad opłacania składek. W razie wątpliwości warto wystąpić do ZUS o interpretację indywidualną na podstawie art. 34 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców.

Obowiązek poświęcenia spółce całej aktywności zawodowej

Zapis, zgodnie z którym członek zarządu zobowiązuje się do poświęcenia spółce całej swojej aktywności zawodowej, uwagi, wysiłku i zdolności, należy interpretować według art. 65 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego. Oznacza to, że znaczenie ma nie tylko dosłowne brzmienie klauzuli, lecz także zgodny zamiar stron, cel umowy, okoliczności jej zawarcia i sposób wykonywania.

Taka klauzula może oznaczać obowiązek pełnej dyspozycyjności, zakaz podejmowania innej pracy zarobkowej, zakaz prowadzenia działalności konkurencyjnej albo jedynie obowiązek takiego zaangażowania, aby inne aktywności nie przeszkadzały w zarządzaniu spółką. Zakres ograniczenia powinien być oceniany razem z postanowieniami dotyczącymi czasu pracy, wynagrodzenia, zakazu konkurencji, zgody spółki na inne zajęcia oraz odpowiedzialności za naruszenie umowy.

Prowadzenie własnej działalności gospodarczej zwykle jest aktywnością zawodową. Nie zawsze jednak oznacza automatyczne naruszenie kontraktu. Jeżeli działalność jest marginalna, niekonkurencyjna, wykonywana poza czasem wymaganym przez spółkę i nie wpływa na jakość zarządzania, zarzut naruszenia umowy może być trudniejszy do obrony. Jeżeli natomiast firma menedżera konkuruje ze spółką, angażuje znaczną część czasu albo powoduje konflikt interesów, ryzyko naruszenia umowy jest wysokie.

Dodatkowo członka zarządu spółki z o.o. obowiązuje ustawowy zakaz konkurencji z art. 211 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z tym przepisem członek zarządu nie może bez zgody spółki zajmować się interesami konkurencyjnymi ani uczestniczyć w spółce konkurencyjnej jako wspólnik spółki cywilnej, osobowej, członek organu spółki kapitałowej albo uczestniczyć w innej konkurencyjnej osobie prawnej jako członek organu. Zakaz obejmuje także udział w konkurencyjnej spółce kapitałowej, jeżeli członek zarządu posiada co najmniej 10% udziałów albo akcji lub prawo powołania co najmniej jednego członka zarządu.

Od członka zarządu wymaga się także lojalności wobec spółki. W spółce z o.o. wynika to z art. 209¹ § 1 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym członek zarządu powinien przy wykonywaniu swoich obowiązków dochować staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności oraz lojalności wobec spółki. W razie sprzeczności interesów należy uwzględnić art. 209 Kodeksu spółek handlowych, który nakazuje ujawnienie sprzeczności interesów i wstrzymanie się od udziału w rozstrzyganiu sprawy.

Jak zabezpieczyć się przed zarzutem naruszenia kontraktu?

Najbezpieczniejszym rozwiązaniem jest uzyskanie pisemnej zgody spółki na prowadzenie określonej działalności. Zgoda powinna precyzować zakres działalności, branżę, klientów, dopuszczalny czas zaangażowania oraz potwierdzać, że działalność nie jest uznawana za konkurencyjną. Jeżeli menedżer jest członkiem zarządu spółki z o.o., zgoda na działalność konkurencyjną powinna zostać udzielona zgodnie z art. 211 § 2 Kodeksu spółek handlowych, czyli przez organ uprawniony do powołania zarządu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Warto także doprecyzować samą klauzulę pełnej aktywności zawodowej. Można wskazać, że menedżer ma prawo prowadzić działalność niezwiązaną z przedmiotem działalności spółki, o ile nie narusza zakazu konkurencji, nie korzysta z zasobów spółki, nie ujawnia informacji poufnych i wykonuje obowiązki wobec spółki z należytą starannością.

Jeżeli kontrakt zawiera długi okres wypowiedzenia, karę umowną albo zakaz konkurencji po ustaniu współpracy, należy osobno ocenić możliwość zakończenia umowy. Przydatne może być omówienie dotyczące tego, jak w praktyce wygląda rozwiązanie umowy B2B, zwłaszcza gdy umowa przewiduje ograniczenia konkurencyjne.

Konsekwencje naruszenia kontraktu menedżerskiego

Jeżeli menedżer narusza obowiązki umowne, spółka może dochodzić odpowiedzialności kontraktowej na podstawie art. 471 Kodeksu cywilnego. Przepis ten przewiduje obowiązek naprawienia szkody wynikłej z niewykonania albo nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie albo nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik nie ponosi odpowiedzialności.

Jeżeli umowa przewiduje karę umowną za naruszenie zakazu konkurencji, poufności albo wyłączności, podstawą jej dochodzenia jest art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania albo nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy.

W przypadku członka zarządu spółki z o.o. naruszenie obowiązków może także prowadzić do odwołania z funkcji. Art. 203 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że członek zarządu może być w każdym czasie odwołany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Odwołanie z funkcji nie rozwiązuje automatycznie wszystkich roszczeń z kontraktu menedżerskiego, dlatego trzeba sprawdzić postanowienia samej umowy.

FAQ

Źródła

• art. 65 § 1 i § 2, art. 471, art. 483 § 1, art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny
• art. 201 § 4, art. 203 § 1, art. 209, art. 209¹ § 1, art. 211 § 1 i § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych
• art. 13 pkt 7 i pkt 9, art. 22 ust. 9 pkt 5, art. 27 ust. 1, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
• art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
• art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 9, art. 11 ust. 2, art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych
• art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e oraz art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych
• art. 34 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców
• wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 kwietnia 2002 r., sygn. I PKN 776/00
• interpretacja ogólna Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r., nr PT3.8101.11.2017