Wykup udziałów w spółce od wspólnika

Charakterystyka spółki cywilnej i możliwość zbywania udziałów

Na wstępie wskaże, że podatki występują zawsze, mają tylko róże nazwy oraz stawki (kwoty do zapłacenia).

Spółka cywilna to umową, w której zawierające ją podmioty zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Spółka cywilna nie może być podmiotem praw i obowiązków oraz dokonywać we własnym imieniu czynności prawnych.

Spółkę cywilną charakteryzują niepodzielność majątku oraz brak określenia udziałów przysługujących każdemu ze wspólników. Przepisy Kodeksu cywilnego nie przewidują możliwości zbycia przez wspólnika swojego udziału. Nie jest to również możliwe nawet w sytuacji, gdy pozostali wspólnicy wyrażą na to zgodę. W konsekwencji nie jest możliwa sprzedaż udziałów spółki cywilnej. Taki proces jest możliwy do przeprowadzenia w stosunku do spółek prawa handlowego.

Sposoby na zmianę składu spółki

Jeżeli zatem Pan oraz pozostali wspólnicy spółki cywilnej planują dokonać zmian w odniesieniu do swoich „udziałów”, tj. podmiotów będących wspólnikami, to procedurę taką można przeprowadzić poprzez:

• sprzedaż przedsiębiorstwa spółki cywilnej,
• aport przedsiębiorstwa spółki cywilnej do spółki handlowej,
• przekształcenie spółki cywilnej w spółkę w spółkę prawa handlowego oraz sprzedaż udziałów spółki handlowej,
• wypowiedzenie przez wspólnika swojego udziału,
• zmiana wspólników spółki cywilnej.

Umowy zawarte z kontrahentami są umowami zawartymi ze spółką cywilną. Kwestia ich zmiany, aneksowania nie jest aż tak istotna jak konsekwencje podatkowe. W związku z tym zalecam skupienie się na podatkach, a nie tym, że trzeba byłoby wprowadzać zmiany do umów.

Jeżeli spółka ma tylko dwóch wspólników, to ustąpienie z niej jednego z nich spowoduje rozwiązanie umowy spółki i konieczność rozliczeń podatkowych. Nie jest to rozsądne rozwiązanie ani polecane. Przy więcej niż dwóch wspólnikach zmiana wspólników może okazać się alternatywą dla „sprzedaży udziałów”, wyjścia wspólnika ze spółki. Dobrym wyjściem jest także wystąpienie jednego ze wspólników (gdy pozostaje co najmniej dwóch i spółka nadal trwa).

Sprzedaż przedsiębiorstwa oraz aport przedsiębiorstwa zazwyczaj kończyć się będą zamknięciem spółki. Sprzedaż to przychód wspólników do opodatkowania. Aport to wybycie majątku do innego podmiotu i dla potrzeb rozliczenia likwidacji spółki będzie zerowy (bez podatku dochodowego i podatku VAT). Wniesienie spółki cywilnej aportem na gruncie prawa powoduje uznanie, że wniesiona spółka cywilna zakończyła swoją działalność i powstała nowa spółka kapitałowa. Zmiana umów z kontrahentami jest niezbędna.

Zbycie przedsiębiorstwa i jego konsekwencje

Zbycie przedsiębiorstwa to podatek dochodowy po stronie wspólników; brak podatku VAT w spółce lub u wspólników; podatek od czynności cywilnoprawnych (1%, a przy nieruchomościach 2%) po stronie kupującego. Dochodzi do wejścia przedsiębiorstwa do innego podmiotu. Do zmiany danych podatnika – nie jest nim już spółka cywilna, ale nowy podmiot. Zmiana umów z kontrahentami jest niezbędna.

Aport przedsiębiorstwa spółki cywilnej

Aport przedsiębiorstwa spółki cywilnej do spółki kapitałowej prawa handlowego (np. z o.o.) – bez podatku VAT. Podatkowi nie podlega bowiem transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. To podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu aportu i jego wniesienia na kapitał zakładowy spółki z o.o. (0,5%). Jeżeli w skład przedsiębiorstwa wchodzi nieruchomość konieczna jest umowa wniesienia w formie aktu notarialnego co związane jest z wynagrodzeniem notariusza zależnym od wartości aportu. Wniesienie aportu do spółki kapitałowej spowoduje powstanie przychodu w rozumieniu podatku dochodowego, ale zwolnionego z opodatkowania po stronie wnoszących wspólników. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni – objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Dochodzi do wejścia przedsiębiorstwa do innego podmiotu. Do zmiany danych podatnika – nie jest nim już spółka cywilna, ale nowy podmiot. Zmiana umów z kontrahentami jest niezbędna.

Jednakże sprzedaż udziałów lub akcji w spółce, do której wniesiono aport, rodzi konsekwencje podatkowe i należy rozliczyć zarówno przychód, jak i koszty nabycia (w wysokości wartości aportu, czyli przedsiębiorstwa przyjętego dla potrzeb aportu).

Możliwe jest zbycie udziałów w spółce z o.o. bez ujemnych konsekwencji dla istnienia spółki. Wystąpi podatek dochodowy u sprzedającego od kwoty dochodu (cena pomniejszona o wartość nominalna objętych w zamian za przedsiębiorstwo udziałów).

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
• koncesje, licencje i zezwolenia;
• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;  
• tajemnice przedsiębiorstwa;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych spółka cywilna może zostać przekształcona w spółkę handlową, inną niż spółka jawna z zachowaniem dotychczasowych praw i obowiązków majątkowych. Zatem przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością można dokonać bez względu na rozmiar prowadzonej działalności, sposób opodatkowania, rodzaj prowadzonej ewidencji, ani też rodzaj branży, w jakiej prowadzona jest działalność. Przy przekształceniu dzieje się to niejako automatycznie, po przekształceniu można rozporządzać swoim udziałem bez ograniczeń przewidzianych w Kodeksie cywilnym.

Dochodzi do zmiany formy prawnej prowadzonej działalności. Do zmiany danych podatnika – nie jest nim już spółka cywilna, ale podmiot powstały po przekształceniu, o innej nazwie itd. Zmiana umów z kontrahentami nie jest konieczna, ale wskazana.

Wystawienie w operacji spółki z o.o. powoduje, że wspólnicy nie będą już mogli korzystać z jednokrotnego opodatkowania swoich przychodów. Przy spółce kapitałowej dochody wspólnika są dwukrotnie opodatkowane – najpierw podatkiem dochodowym od osób prawnych objęte są bieżące zyski spółki zoo, a następnie opodatkowana jest np.: wypłata dywidendy do wspólników. Opodatkowane są także wynagrodzenia dla wspólników z innych tytułów (np. z umowy o pracę), ale stanowią one dla spółki koszt uzyskania przychodu.

Wypowiedzenie udziału w spółce – wymiana wspólników

Wypowiedzenie udziału nie zawsze będzie się wiązać z zamknięciem spółki, bowiem dla trwania spółki konieczne jest, aby wśród grona wspólników pozostało ich co najmniej dwóch. Jeżeli tak będzie to podatek dochody wystąpi ewentualnie u wspólnika występującego.

Wymiana wspólników to zmiana umowy spółki poprzez wstąpienie nowych wspólników (co wiązać się będzie z koniecznością pokrycia przez nich wkładów), wspólnicy, którzy mają odejść, wypowiedzą swoje udziały i wystąpią ze spółki (wiązać się to będzie oczywiście z koniecznością rozliczenia się z występującym wspólnikiem).

W ostatecznym rozliczeniu dojdzie do zmiany składu podmiotowego wspólników, ale spółka będzie nadal istniała. Wystąpi podatek od czynności cywilnoprawnych od wkładu nowego wspólnika (0,5%).

Zmiana umowy spółki i konsekwencje w relacjach z klientami

Zmiana umowy spółki może spowodować zmianę nazwy spółki i to będzie musiało mieć odzwierciedlenie w umowach z kontrahentami. Za wystarczające uznaje się w takim przypadku poformowanie o zmianie nazwy oraz przesłanie wydruku z CEIDG po zmianie. Często jednak kontrahenci życzą sobie aneksu do umowy.

Przy wystąpieniu wspólnika spółka ma obowiązek rozliczenia się z występującym wspólnikiem (art. 871 Kodeksu cywilnego). W ramach prawa do majątku spółki następuje wspólnikowi w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania (o ile jeszcze w spółce są).

Drugim składnikiem prawa do majątku spółki jest wypłata w pieniądzu na rzecz występującego wspólnika wartości jego wkładu. Dotyczy to wypłaty wartości rzeczy wniesionych na własność, wartości innych praw majątkowych wniesionych do spółki, a także wartości wkładów pieniężnych. Zwrotowi nie podlega wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług przez wspólnika.

Na część majątku spółki przypadającą występującemu wspólnikowi składa się również część wartości wspólnego majątku, pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, odpowiadająca stosunkowi, w jakim wspólnik uczestniczył w zysku. Wartość tej pozostałej części majątku należy obliczyć, odejmując wartość wkładów wszystkich wspólników (również występującego), określoną w umowie spółki, a w braku takiego wskazania, wartość, jaką wkłady te posiadały w chwili wniesienia. Odliczeniu nie podlega wartość usług oraz używania rzeczy wniesionych w tym celu do spółki, bowiem wkłady te nie wchodzą w skład wspólnego majątku.

Dodatkowo wspólnik nie ma prawa do udziału w zyskach ani nie uczestniczy w stratach ze spraw niezakończonych w chwili jego wystąpienia ze spółki. Rozliczenie z występującym wspólnikiem powinno przypadać na dzień jego wystąpienia ze spółki, a więc dzień ustania wobec niego stosunku prawnego spółki. Dzień ten określa się w zależności od sposobu wystąpienia wspólnika. Może nastąpić to z dniem upływu terminu wypowiedzenia bądź w dniu złożenia – oświadczenia woli o wypowiedzeniu bez zachowania terminu wypowiedzenia, może być to również dzień zmiany umowy spółki bądź śmierci wspólnika). Wystąpienie i rozliczenie możliwe jest na zasadzie porozumienia wszystkich wspólników.

Jeżeli w skład majątku spółki wchodzi nieruchomość, konieczne jest złożenie oświadczenia o wypowiedzeniu umowy w formie pisemnej z podpisem poświadczonym przez notariusza.

Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 10 czerwca 2011 roku w składzie 7 sędziów w sprawie o sygn. akt. III CZP 135/10 stwierdził, że przepisy ustawy nie wymagają dla oświadczenia wspólnika spółki cywilnej o wypowiedzeniu swego udziału formy szczególnej ani pod rygorem nieważności, ani dla wywołania skutku przewidzianego w art. 871 Kodeksu cywilnego. Dla zapewnienia jednak możliwości wpisu w księdze wieczystej zmiany właściciela nieruchomości wynikłej z oświadczenia o wystąpieniu ze spółki cywilnej niezbędne jest, w świetle art. 31 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, zachowanie dla niego formy pisemnej z notarialnym poświadczeniem podpisu (szczególny przypadek formy ad eventum).

Przekształcenie spółki cywilnej w spółkę z o.o. nie wywołuje żadnych negatywnych skutków podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług po stronie spółki cywilnej oraz jej wspólników. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC) opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają zmiany umów spółek, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem. Z kolei art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC stanowi, że w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się, między innymi, przekształcenie spółek, jeżeli wynikiem tego przekształcenia jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Zwiększenie majątku nowej spółki

Do zwiększenia majątku spółki osobowej powstałej z przekształcenia dochodzi, jeżeli wartość wkładów do tej spółki przewyższa pierwotnie wniesioną wartość wkładów spółki przekształcanej (już opodatkowaną). Jak czytamy w dotyczącej przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 grudnia 2015 r. (IBPB-2-1/4514-394/15/DP): „jeśli (…) majątek spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, inaczej rzecz ujmując wartość wkładów do spółki osobowej, przewyższa pierwotnie wniesioną wartość wkładów spółki przekształcanej (już opodatkowaną), to ta nadwyżka z racji wcześniejszego jej nieopodatkowania podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Inne rozumowanie doprowadziłoby do wyłomu w systemie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych majątku spółki. Powstałaby bowiem sytuacja zasilenia w formie wkładów spółki osobowej, które nie podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od majątku. W każdym innym przypadku zwiększenie majątku spółki osobowej, czy to poprzez wniesienie lub podwyższenie wkładów do spółki osobowej, dokonanie dopłat, udzielenie pożyczek, jak i oddanie spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, implikuje opodatkowanie ich wartości (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b-e ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Zatem rozumowanie to stałoby w sprzeczności z celem systemowego i kompleksowego opodatkowania majątku spółki podatkiem od czynności cywilnoprawnych”.

W sytuacji przekształcenia kapitał zapasowy powstały z pozostawienia zysków w spółce cywilnej zwiększy z chwilą przekształcenia majątek spółki zoo powstałej na skutek przekształcenia. Dojdzie zatem do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych tego kapitału według przewidzianej dla umów spółek oraz ich zmian stawki 0,5%.

Dwa tryby przekształcenia spółki cywilnej

Spółkę cywilną można przekształcić na kilka sposobów. Poniżej przedstawiono przekształcenie spółki w dwóch trybach – uproszczonym oraz pełnym. Podstawą prawną trybu uproszczonego jest art. 572 Kodeksu spółek handlowych i dotyczy on sytuacji, w których każdy wspólnik spółki cywilnej jest uprawniony do prowadzenia spraw spółki. Co do zasady, zgodnie z Kodeksem cywilnym, jeżeli nie zmieniono tego postanowieniami umownymi, każdy wspólnik powinien prowadzić sprawy spółki cywilnej, dlatego większość przekształceń przeprowadzana jest właśnie w tym trybie. Tryb pełny stosowany jest w przypadku gdy tylko część wspólników może prowadzić sprawy spółki cywilnej. Podstawą prawną tego trybu jest art. 557–561.