Nielegalna działalność i kontrola skarbowa

Na czym polega problem przy działalności bez rejestracji?

Jeżeli osoba fizyczna faktycznie wykonuje działalność zarobkową w sposób zorganizowany i ciągły, co do zasady mamy do czynienia z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców. Dla podatku dochodowego przychody z takiej aktywności mogą być kwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Brak wpisu do CEIDG nie oznacza, że nie powstaje obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych lub objętych zaniechaniem poboru podatku. Jeżeli zatem podatnik uzyskiwał przychody, powinien wykazać dochód, rozliczyć koszty, złożyć właściwe zeznania i zapłacić podatek.

Obecnie trzeba też odróżnić działalność wykonywaną bez rejestracji od działalności nierejestrowanej. Art. 5 ust. 1 ustawy – Prawo przedsiębiorców pozwala osobie fizycznej nie wpisywać działalności do CEIDG, jeżeli jej przychód należny w żadnym miesiącu nie przekracza 75% kwoty minimalnego wynagrodzenia i osoba ta w okresie ostatnich 60 miesięcy nie wykonywała działalności gospodarczej. Ten wyjątek nie legalizuje jednak każdej aktywności sprzed lat i nie zwalnia z rozliczenia podatku dochodowego. Konsekwencje podatkowe, składkowe i możliwe kary po przekroczeniu ram działalności nierejestrowanej omawiamy szerzej w poradzie o niezgłoszonej działalności gospodarczej.

Zaległości podatkowe: PIT, VAT i odsetki

W przypadku ujawnienia niezgłoszonej działalności organ podatkowy będzie ustalał przede wszystkim wysokość przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu. Podstawą opodatkowania w PIT jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Jeżeli podatnik potrafi wykazać realne koszty, może to istotnie obniżyć zaległość podatkową.

Jeżeli powstała zaległość podatkowa, odsetki za zwłokę nalicza się na podstawie art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Organ może określić zobowiązanie podatkowe w decyzji na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli podatnik mimo obowiązku nie zapłacił podatku albo zapłacił go w zaniżonej wysokości.

W VAT trzeba sprawdzić, czy dana osoba była podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz czy wykonywała czynności opodatkowane wskazane w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Aktualny limit zwolnienia podmiotowego wynosi 200 000 zł wartości sprzedaży rocznie na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Jeżeli sprzedaż przekroczy limit, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono limit, zgodnie z art. 113 ust. 5 ustawy o VAT. Przy kontroli dawnych lat trzeba stosować limity i stawki obowiązujące w kontrolowanym okresie.

To, że przychód pochodził z działalności niezgłoszonej albo nawet sprzecznej z innymi przepisami, nie przesądza jeszcze o braku opodatkowania. W praktyce organy podatkowe badają także nielegalne dochody, jeżeli z materiału dowodowego wynika, że podatnik osiągnął przysporzenie majątkowe i nie rozliczył należnych podatków.

Przedawnienie zobowiązania podatkowego

Przy działalności prowadzonej wiele lat temu kluczowe jest przedawnienie. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przykładowo PIT za 2020 r. był zasadniczo płatny w 2021 r., więc podstawowy termin przedawnienia upływa z końcem 2026 r.

Nie wolno jednak zakładać przedawnienia automatycznie. Bieg terminu może zostać zawieszony lub przerwany, między innymi w sytuacjach wskazanych w art. 70 § 6, art. 70 § 7 i art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej. Szczególne znaczenie ma art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, dotyczący zawieszenia biegu terminu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podatnik został zawiadomiony o nierozpoczęciu albo zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zgodnie z art. 70c Ordynacji podatkowej.

Jeżeli organ bada lata bardzo dawne, pierwszym krokiem powinna być analiza, czy zobowiązanie podatkowe w ogóle może być jeszcze określone. Od tego zależy zarówno sens sporu z organem, jak i strategia w ewentualnej sprawie karnej skarbowej.

Oszacowanie podstawy opodatkowania

Jeżeli podatnik nie prowadził ksiąg, nie ma ewidencji, faktur, rachunków ani innych danych pozwalających ustalić dochód, organ może określić podstawę opodatkowania w drodze oszacowania. Wynika to z art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten pozwala na oszacowanie, gdy brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania, dane z ksiąg nie pozwalają jej określić albo podatnik naruszył warunki korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania.

Organ powinien odstąpić od szacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają określić podstawę opodatkowania. Tak wynika z art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. Dlatego warto przygotować wyciągi bankowe, korespondencję z kontrahentami, potwierdzenia przelewów, umowy, notatki, dowody zakupu materiałów, dowody poniesionych kosztów oraz inne dokumenty potwierdzające rzeczywisty przebieg działalności.

Art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej wymienia podstawowe metody oszacowania, między innymi metodę porównawczą wewnętrzną, porównawczą zewnętrzną, remanentową, produkcyjną, kosztową oraz udziału dochodu w obrocie. W sprawach, w których podatnik nie potrafi wykazać źródła środków lub sposobu ich uzyskania, organ może badać także nielegalne źródła przychodu i porównywać wydatki z ujawnionymi dochodami.

Oszacowanie nie może być dowolne. Z art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej wynika, że określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do ustalenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej. W praktyce brak współpracy z organem może jednak doprowadzić do przyjęcia mniej korzystnych założeń, zwłaszcza gdy podatnik nie przedstawi dowodów kosztów.

Odpowiedzialność karna skarbowa

Najczęściej analizowanym przepisem jest art. 54 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy. Zgodnie z nim podatnik, który uchylając się od opodatkowania, nie ujawnia właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania albo nie składa deklaracji, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych, karze pozbawienia wolności albo obu tym karom łącznie.

Jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie jest małej wartości, stosuje się art. 54 § 2 Kodeksu karnego skarbowego, który przewiduje grzywnę do 720 stawek dziennych. Jeżeli kwota ta nie przekracza ustawowego progu, czyn jest wykroczeniem skarbowym na podstawie art. 54 § 3 Kodeksu karnego skarbowego. Ustawowy próg określa art. 53 § 6 Kodeksu karnego skarbowego, a pojęcie małej wartości wynika z art. 53 § 14 tego kodeksu.

Przy działalności bez ewidencji mogą pojawić się także inne przepisy Kodeksu karnego skarbowego, w szczególności art. 60 § 1 KKS, dotyczący nieprowadzenia księgi wbrew obowiązkowi, oraz art. 81 § 1 KKS, dotyczący naruszenia obowiązków w zakresie zgłoszenia identyfikacyjnego lub aktualizacyjnego. Ocena zależy od tego, jakie obowiązki ciążyły na podatniku w danym okresie, jaka była kwota uszczuplenia i jakie dowody posiada organ.

Osobno może powstać odpowiedzialność wykroczeniowa za wykonywanie działalności gospodarczej bez wymaganego wpisu, koncesji albo zezwolenia. Art. 60¹ § 1 ustawy z dnia 20 maja 1971 r. – Kodeks wykroczeń przewiduje za to karę ograniczenia wolności albo grzywny.

Czynny żal: kiedy pomaga, a kiedy jest spóźniony?

Czynny żal reguluje art. 16 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Sprawca nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli po popełnieniu czynu zabronionego zawiadomił organ powołany do ścigania o istotnych okolicznościach czynu, w szczególności o osobach współdziałających, oraz uiścił w całości wymagalną należność publicznoprawną uszczuploną czynem w terminie wyznaczonym przez organ.

Czynny żal nie zawsze działa. Zgodnie z art. 16 § 5 Kodeksu karnego skarbowego zawiadomienie jest bezskuteczne, jeżeli zostało złożone w czasie, gdy organ ścigania miał już wyraźnie udokumentowaną wiadomość o popełnieniu czynu, albo po rozpoczęciu czynności służbowej, w szczególności przeszukania, czynności sprawdzającej lub kontroli zmierzającej do ujawnienia tego czynu, chyba że czynność ta nie dostarczyła podstaw do wszczęcia postępowania.

Jeżeli kontrola już trwa i dotyczy tych samych rozliczeń, czynny żal może być nieskuteczny. Nie oznacza to jednak, że podatnik powinien biernie czekać. Nadal można porządkować dokumenty, składać rzeczowe wyjaśnienia, płacić zaległości oraz rozważyć inne rozwiązania procesowe. W sprawach dotyczących dawnych przelewów, pracy za granicą albo środków na rachunkach organ bada często nieujawnione dochody, dlatego czynny żal powinien być przygotowany precyzyjnie i tylko wtedy, gdy nie jest już spóźniony.

Warto pamiętać także o art. 16a § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Przepis ten przewiduje ochronę w razie złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji podatkowej i uiszczenia należności publicznoprawnej niezwłocznie, nie później niż w terminie wyznaczonym przez organ. Ten tryb dotyczy jednak korekty deklaracji, więc nie rozwiązuje automatycznie wszystkich przypadków, w których deklaracje w ogóle nie były składane.

Dobrowolne poddanie się odpowiedzialności

Jeżeli sprawa karna skarbowa już się toczy, a wina i okoliczności czynu nie budzą zasadniczych wątpliwości, można rozważyć dobrowolne poddanie się odpowiedzialności. Instytucję tę przewiduje art. 17 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Sąd może udzielić zezwolenia, jeżeli spełnione są warunki ustawowe, w szczególności uiszczono w całości wymagalną należność publicznoprawną, zapłacono kwotę odpowiadającą co najmniej najniższej karze grzywny grożącej za dany czyn oraz uiszczono co najmniej zryczałtowaną równowartość kosztów postępowania.

Wniosek składa się na etapie postępowania prowadzonego przez finansowy organ postępowania przygotowawczego, zanim zostanie wniesiony akt oskarżenia. Wynika to z art. 142 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Elementy finansowe wniosku określa art. 143 § 1 Kodeksu karnego skarbowego.

Istotną zaletą tego rozwiązania jest to, że prawomocny wyrok zezwalający na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności nie podlega wpisowi do Krajowego Rejestru Karnego. Wynika to z art. 18 § 2 Kodeksu karnego skarbowego. Nie jest to jednak rozwiązanie dla każdej sprawy, zwłaszcza gdy istnieją poważne argumenty dotyczące przedawnienia, braku winy, błędnej kwalifikacji przychodów albo zawyżonego oszacowania.

Jak przygotować się do kontroli?

Praktyczne działania powinny zależeć od etapu sprawy. Inaczej postępuje się przed pierwszym kontaktem z organem, inaczej po wszczęciu czynności sprawdzających, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, a jeszcze inaczej po przedstawieniu zarzutów w sprawie karnej skarbowej. Jeżeli postępowanie weszło już w fazę sądową, inne znaczenie mają zarzuty i dowody; zobacz, jak bronić się w sądzie w sprawie o wykroczenie skarbowe.

• Ustal, jakich lat i jakich podatków dotyczy kontrola.
• Sprawdź przedawnienie na podstawie art. 70 Ordynacji podatkowej oraz ewentualne zawieszenia lub przerwania biegu terminu.
• Zbierz dowody przychodów: przelewy, potwierdzenia wpłat gotówkowych, umowy, korespondencję, zestawienia z platform sprzedażowych.
• Zbierz dowody kosztów: faktury, rachunki, potwierdzenia płatności, dowody zakupu towarów lub materiałów.
• Nie składaj pochopnych oświadczeń o wysokości dochodu, jeżeli nie zweryfikowałeś kosztów i okresów przedawnienia.
• Jeżeli czynny żal jest jeszcze możliwy, złóż go zanim organ uzyska udokumentowaną wiedzę o czynie lub rozpocznie czynności zmierzające do jego ujawnienia.

FAQ

Źródła

• Art. 3, art. 5 ust. 1 i art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców.
• Art. 9 ust. 1, art. 9 ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 22 ust. 1, art. 23 i art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• Art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 96 oraz art. 113 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
• Art. 21 § 3, art. 23 § 1–5, art. 53 § 1, art. 70 § 1, art. 70 § 6–8 oraz art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.
• Art. 16, art. 16a, art. 17, art. 18 § 2, art. 53 § 6 i § 14, art. 54 § 1–3, art. 60 § 1, art. 81 § 1, art. 142 i art. 143 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy.
• Art. 60¹ § 1 ustawy z dnia 20 maja 1971 r. – Kodeks wykroczeń.