Donos do urzędu skarbowego a kontrola podatkowa

Czy urząd skarbowy musi ujawnić, że kontrola zaczęła się od donosu?

Kontrola podatkowa jest podejmowana z urzędu. Wynika to z art. 282 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że formalną podstawą rozpoczęcia kontroli nie jest wniosek osoby trzeciej, lecz decyzja organu podatkowego o sprawdzeniu, czy podatnik wywiązuje się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego.

W praktyce urząd skarbowy może rozpocząć analizę sprawy po różnych sygnałach: danych z deklaracji i plików JPK, informacjach od innych organów, czynnościach analitycznych KAS, informacjach od kontrahentów, a także po zawiadomieniu złożonym przez osobę trzecią. Taki sygnał może być potocznie określany jako donos do US, ale nie zmienia to charakteru kontroli: organ prowadzi ją z urzędu i w granicach przepisów.

Nie ma przepisu, który nakazywałby organowi podatkowemu w każdym przypadku ujawnić kontrolowanemu, kto przekazał informację albo czy była to informacja od byłego pracownika, konkurenta lub kontrahenta. Jeżeli zawiadomienie było tylko impulsem do czynności analitycznych, a organ nie wykorzystuje go jako dowodu ustaleń w protokole, może się okazać, że podatnik nie pozna jego treści ani autora.

Inaczej należy ocenić sytuację, gdy dokument, notatka, pismo lub informacja od osoby trzeciej zostały włączone do akt kontroli albo stanowią podstawę konkretnych ustaleń. Wtedy podatnik może żądać wglądu do akt, a w razie odmowy powinien domagać się formalnego postanowienia, od którego służy zażalenie.

Wgląd do akt kontroli podatkowej

Najważniejszym narzędziem podatnika jest wniosek o wgląd do akt. Zgodnie z art. 178 Ordynacji podatkowej strona ma prawo przeglądać akta sprawy, sporządzać z nich notatki, odpisy oraz kopie, także przy użyciu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania, a na podstawie art. 292 Ordynacji podatkowej przepisy o udostępnianiu akt stosuje się odpowiednio także w kontroli podatkowej.

We wniosku warto wskazać konkretnie, że chodzi o akta kontroli podatkowej, protokół, załączniki, notatki urzędowe, korespondencję z kontrahentami oraz dokumenty pozyskane w trybie czynności sprawdzających. Jeżeli urząd prowadził czynności u kontrahenta, podatnik może pytać, czy w aktach znajduje się protokół z tych czynności i czy dokumenty te zostały wykorzystane przy ocenie rozliczeń podatnika.

Organ może odmówić udostępnienia części dokumentów. Art. 179 Ordynacji podatkowej pozwala wyłączyć z akt dokumenty zawierające informacje niejawne, a także inne dokumenty ze względu na interes publiczny. Odmowa powinna nastąpić w drodze postanowienia, a na takie postanowienie przysługuje zażalenie. Samo ogólne stwierdzenie pracownika urzędu, że dokumentu nie można zobaczyć, nie powinno zastępować formalnego rozstrzygnięcia.

Kontrola krzyżowa u kontrahenta a prawo podatnika do informacji

Jeżeli urząd skarbowy zwrócił się do kontrahenta o wykaz faktur, nie musi to oznaczać osobnej kontroli u tego kontrahenta. Najczęściej chodzi o czynności sprawdzające prowadzone na podstawie art. 274c Ordynacji podatkowej. Przepis ten pozwala organowi, w związku z postępowaniem podatkowym lub kontrolą podatkową, żądać od kontrahentów podatnika prowadzących działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów w zakresie objętym postępowaniem albo kontrolą.

Takie czynności są potocznie nazywane kontrolą krzyżową. Ich celem jest sprawdzenie, czy faktury, księgi, dowody zapłaty albo inne dokumenty są prawidłowe i rzetelne. Dla podatnika ważne jest to, że czynności u kontrahenta mogą dostarczyć materiału dowodowego użytego w jego kontroli. Jeżeli organ opiera się na takich dokumentach, podatnik powinien mieć możliwość zapoznania się z nimi w aktach, chyba że organ formalnie je wyłączy.

Brak odrębnego zawiadomienia podatnika o tym, że urząd wystąpił do kontrahenta, nie przesądza jeszcze o naruszeniu prawa. Istotne jest natomiast, czy urząd działał w granicach zakresu kontroli, czy dokumenty dotyczą okresu i podatku objętego kontrolą oraz czy podatnik miał realną możliwość odniesienia się do materiału dowodowego przed zakończeniem sprawy.

Co powinien zawierać protokół kontroli?

Kontrola podatkowa kończy się w dniu doręczenia protokołu kontroli. Protokół powinien pokazywać, co organ ustalił, na jakich dokumentach się oparł i jak ocenił ustalony stan faktyczny. Jeżeli organ nie wykazał nieprawidłowości, protokół również ma znaczenie, bo potwierdza zakres przeprowadzonych czynności i sposób zakończenia kontroli.

Warto sprawdzić, czy w protokole wskazano wszystkie istotne dowody, w tym dokumenty pozyskane od kontrahentów. Jeżeli protokół wspomina o fakturach otrzymanych od kontrahenta, ale nie wyjaśnia, jak je oceniono, można żądać wglądu do dokumentów źródłowych i protokołów z czynności sprawdzających. Jeżeli protokół nie zawiera żadnych ustaleń niekorzystnych, zastrzeżenia można ograniczyć do kwestii proceduralnych, ale trzeba pamiętać, że ich celem nie jest samo ustalenie personaliów osoby, która mogła złożyć zawiadomienie.

Zastrzeżenia do protokołu kontroli podatkowej

Jeżeli podatnik nie zgadza się z ustaleniami protokołu, może w terminie 14 dni od dnia doręczenia protokołu przedstawić zastrzeżenia lub wyjaśnienia i wskazać wnioski dowodowe. Wynika to z art. 291 § 1 Ordynacji podatkowej. Kontrolujący mają następnie 14 dni od otrzymania zastrzeżeń na ich rozpatrzenie i zawiadomienie kontrolowanego o sposobie załatwienia sprawy, w tym o przyczynach nieuwzględnienia poszczególnych zastrzeżeń.

W zastrzeżeniach należy skoncentrować się na konkretnych punktach protokołu. Można wskazać, że protokół pomija dowody korzystne dla podatnika, błędnie opisuje transakcje z kontrahentami, nie wyjaśnia źródła dokumentów wykorzystanych przez organ albo nie zawiera dokumentów z czynności sprawdzających u kontrahenta. Jeżeli z dokumentów wynika, że kontrola zaczęła się od zawiadomienia osoby trzeciej, sama informacja o tym, jak ktoś mógł przygotować donos, nie jest jeszcze podstawą do podważenia wyniku kontroli. Dla sprawy ważniejsze jest to, czy ustalenia organu są prawidłowe, kompletne i oparte na materiale dowodowym.

Jeżeli podatnik nie złoży zastrzeżeń albo wyjaśnień w terminie 14 dni, przyjmuje się, że nie kwestionuje ustaleń kontroli. Nie oznacza to automatycznie utraty wszystkich praw w późniejszym postępowaniu, ale w praktyce brak reakcji na protokół utrudnia późniejsze wykazywanie, że podatnik od początku nie zgadzał się z opisem sprawy.

Czy pytania kierować w zastrzeżeniach czy osobno do naczelnika urzędu?

Najbezpieczniejsze jest rozdzielenie dwóch spraw. Zastrzeżenia do protokołu należy złożyć wtedy, gdy podatnik kwestionuje treść protokołu, ustalenia kontrolujących albo sposób wykorzystania dowodów. W tym piśmie można jednocześnie złożyć wnioski dowodowe, np. o włączenie do akt protokołu czynności sprawdzających u kontrahenta albo o wyjaśnienie, na jakiej podstawie organ żądał konkretnych dokumentów.

Osobno warto skierować do naczelnika urzędu skarbowego wniosek o wgląd do akt kontroli oraz wydanie kopii określonych dokumentów. Można w nim zapytać, czy w aktach znajduje się zawiadomienie osoby trzeciej, notatka służbowa z analizy takiego zawiadomienia, korespondencja z kontrahentem lub protokół czynności sprawdzających. Jeżeli organ odmówi udostępnienia dokumentu, powinien wskazać podstawę prawną i wydać postanowienie, na które przysługuje zażalenie.

Jeżeli kontrola nic nie wykazała, podatnik może mimo to wystąpić o wgląd do akt i sprawdzić, jakie dokumenty zgromadzono. Trzeba jednak liczyć się z tym, że organ nie odpowie wprost na pytanie, kto był informatorem, zwłaszcza gdy zawiadomienie nie zostało wykorzystane jako dowód albo gdy ujawnienie dokumentu mogłoby naruszyć interes publiczny, tajemnicę skarbową, ochronę danych osobowych lub dobro przyszłych czynności organu.

Jak napisać wniosek o wgląd do akt?

Wniosek nie musi mieć skomplikowanej formy. Powinien zawierać dane podatnika, oznaczenie kontroli, sygnaturę lub numer sprawy, żądanie umożliwienia wglądu do akt oraz wskazanie dokumentów, które podatnik chce zobaczyć. Warto poprosić także o możliwość wykonania zdjęć albo kopii własnym urządzeniem.

Przykładowe elementy wniosku:

• wskazanie, że wniosek dotyczy akt kontroli podatkowej za konkretny okres i podatek,
• prośba o udostępnienie protokołu, załączników, notatek urzędowych i korespondencji z kontrahentami,
• żądanie udostępnienia dokumentów pozyskanych w trybie art. 274c Ordynacji podatkowej,
• wniosek o wydanie postanowienia, jeżeli organ odmawia dostępu do któregokolwiek dokumentu,
• prośba o wyznaczenie terminu wglądu do akt albo przesłanie kopii dokumentów, jeżeli urząd dopuszcza taką formę.

Co zrobić, gdy urząd odmawia ujawnienia donosu?

Najpierw należy ustalić, czy urząd odmawia wglądu do konkretnego dokumentu, czy tylko informuje, że nie udzieli odpowiedzi na pytanie o osobę zawiadamiającą. To dwie różne sytuacje. Jeżeli dokument znajduje się w aktach i organ odmawia jego udostępnienia, podatnik powinien żądać postanowienia na podstawie art. 179 Ordynacji podatkowej. Na takie postanowienie można złożyć zażalenie.

Jeżeli natomiast urząd twierdzi, że w aktach nie ma donosu, a kontrola została przeprowadzona na podstawie własnej analizy, trudniej skutecznie wymusić ujawnienie źródła informacji. Można wtedy sprawdzać, czy zakres kontroli odpowiadał upoważnieniu, czy organ nie wyszedł poza zakres wskazany w upoważnieniu oraz czy dokumenty uzyskane od kontrahentów miały związek z kontrolowanym okresem i przedmiotem kontroli.

Przedsiębiorca a zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli

W przypadku przedsiębiorców znaczenie mogą mieć także przepisy Prawa przedsiębiorców. Co do zasady organ kontroli zawiadamia przedsiębiorcę o zamiarze wszczęcia kontroli, a kontrola jest wszczynana nie wcześniej niż po 7 dniach i nie później niż przed upływem 30 dni od doręczenia zawiadomienia. Ustawa przewiduje jednak wyjątki, w których zawiadomienia się nie dokonuje albo kontrolę można wszcząć szybciej.

To, czy zawiadomienie było wymagane, zależy od rodzaju kontroli, statusu kontrolowanego, podstawy prawnej czynności i ewentualnych wyjątków. Jeżeli podatnik uważa, że kontrola została wszczęta bez wymaganego zawiadomienia albo poza terminem, powinien podnieść to w zastrzeżeniach do protokołu i wskazać, jaki wpływ mogło to mieć na możliwość obrony jego praw.

FAQ

Czy urząd skarbowy musi powiedzieć, kto złożył donos?

Co do zasady nie. Podatnik może żądać wglądu do akt, ale nie ma automatycznego prawa do poznania autora zawiadomienia. Jeżeli dokument został wyłączony z akt ze względu na interes publiczny lub informacje niejawne, organ powinien odmówić dostępu w formie postanowienia.

Czy donos musi znajdować się w aktach kontroli?

Nie zawsze. Jeżeli był tylko sygnałem do analizy, może nie stanowić dowodu w sprawie. Jeżeli jednak organ wykorzystuje zawiadomienie lub notatkę jako element materiału dowodowego, podatnik powinien mieć możliwość żądania wglądu do tego dokumentu, z zastrzeżeniem wyjątków z art. 179 Ordynacji podatkowej.

Czy urząd może pytać kontrahenta o faktury bez informowania podatnika?

Tak, organ może żądać dokumentów od kontrahentów podatnika w związku z kontrolą lub postępowaniem podatkowym. Podstawą jest art. 274c Ordynacji podatkowej. Podatnik powinien jednak mieć możliwość zapoznania się z materiałem, jeżeli został użyty do ustaleń w jego sprawie.

Ile czasu jest na złożenie zastrzeżeń do protokołu kontroli?

Termin wynosi 14 dni od dnia doręczenia protokołu kontroli. W tym piśmie należy wskazać, z jakimi ustaleniami podatnik się nie zgadza, przedstawić argumenty i zgłosić wnioski dowodowe.

Czy warto składać zastrzeżenia, gdy kontrola nic nie wykazała?

Jeżeli protokół nie zawiera niekorzystnych ustaleń, zastrzeżenia nie zawsze będą potrzebne. Warto jednak złożyć osobny wniosek o wgląd do akt, jeżeli podatnik chce sprawdzić, jakie dokumenty urząd zgromadził i czy czynności u kontrahentów były związane z zakresem kontroli.

Co zrobić, gdy urząd odmawia dostępu do dokumentów?

Należy poprosić o wydanie postanowienia wskazującego podstawę odmowy. Jeżeli odmowa dotyczy dokumentów z akt, na postanowienie służy zażalenie. W zażaleniu można kwestionować zbyt ogólne powołanie się na interes publiczny.

Podsumowanie

Donos może być impulsem do kontroli podatkowej, ale sama kontrola jest prowadzona z urzędu. Dlatego urząd skarbowy nie ma obowiązku wprost potwierdzić, że kontrola zaczęła się od zawiadomienia byłego pracownika, konkurenta lub innej osoby. Podatnik nie jest jednak bezradny: może żądać wglądu do akt, sprawdzać dokumenty uzyskane od kontrahentów i składać zastrzeżenia do protokołu, jeżeli nie zgadza się z ustaleniami albo sposobem prowadzenia kontroli.

W opisanej sytuacji rozsądne jest złożenie dwóch pism: zastrzeżeń lub wyjaśnień do protokołu, jeżeli protokół zawiera błędy lub braki, oraz osobnego wniosku do naczelnika urzędu skarbowego o wgląd do akt kontroli i udostępnienie dokumentów dotyczących czynności u kontrahenta. Dzięki temu podatnik nie traci 14-dniowego terminu na reakcję na protokół, a jednocześnie korzysta z prawa do kontroli materiału zgromadzonego przez urząd.

Źródła:

1. Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, tekst jednolity: Dz.U. 2026 poz. 622 - tekst aktu w Dzienniku Ustaw.

2. Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - informacja o akcie w systemie ELI.