Spółka w Niemczech i działalność w Polsce a składki

Spółka GmbH w Niemczech i firma w Polsce - od czego zacząć analizę?

Przy układzie: spółka GmbH w Niemczech oraz planowana jednoosobowa działalność gospodarcza w Polsce, trzeba rozdzielić trzy kwestie: rezydencję podatkową osoby fizycznej, opodatkowanie konkretnych kategorii dochodu oraz ubezpieczenia społeczne. To, że podatnik mieszka, jest zameldowany albo prowadzi biznes w dwóch państwach, nie oznacza automatycznie, że wszystkie dochody będą opodatkowane w obu krajach.

Podstawowe znaczenie mają: art. 3 ust. 1-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 4, art. 5, art. 7, art. 10 i art. 24 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec z dnia 14 maja 2003 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz art. 11-13 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004.

Podobne problemy pojawiają się także przy innych modelach, w których występują praca w DE i PL albo równoległe aktywności gospodarcze w obu państwach.

Rezydencja podatkowa - zameldowanie nie jest rozstrzygające

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Jest to nieograniczony obowiązek podatkowy.

Art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce uważa się osobę fizyczną, która spełnia co najmniej jeden z dwóch warunków:

• posiada w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych, czyli ośrodek interesów życiowych, albo
• przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jeżeli osoba fizyczna nie ma miejsca zamieszkania w Polsce, ale osiąga dochody na terytorium Polski, stosuje się art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka osoba podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli rozlicza w Polsce tylko dochody osiągane na terytorium Polski. Przykładowo art. 3 ust. 2b pkt 3 tej ustawy obejmuje dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

W praktyce oznacza to, że samo zameldowanie w Polsce albo w Niemczech nie rozstrzyga sprawy. Liczą się fakty: gdzie mieszka rodzina, gdzie znajduje się główny majątek, skąd zarządza się działalnością, gdzie są główni klienci, rachunki bankowe, mieszkanie, aktywność zawodowa i centrum decyzji życiowych.

Gdy Polska i Niemcy uznają podatnika za rezydenta

Może się zdarzyć, że według prawa krajowego obu państw podatnik spełnia warunki rezydencji podatkowej. Wtedy zastosowanie ma art. 4 ust. 2 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec z dnia 14 maja 2003 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Przepis ten wprowadza kolejność kryteriów kolizyjnych.

Najpierw bada się, w którym państwie osoba ma stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma je w obu państwach, decyduje państwo, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, czyli ośrodek interesów życiowych. Jeżeli tego nie można ustalić, analizuje się zwykłe przebywanie, następnie obywatelstwo, a w ostateczności sprawę rozstrzygają właściwe organy obu państw w drodze wzajemnego porozumienia.

W sprawach, w których występują dochody z DE, umowa polsko-niemiecka ma kluczowe znaczenie, ponieważ dopiero ona przesądza, które państwo jest państwem rezydencji dla celów traktatowych.

Opodatkowanie działalności gospodarczej w Polsce

Jeżeli osoba fizyczna zarejestruje i faktycznie prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, dochody z tej działalności co do zasady podlegają opodatkowaniu w Polsce. Wynika to z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku polskiego rezydenta albo z art. 3 ust. 2a i art. 3 ust. 2b pkt 3 tej ustawy w przypadku nierezydenta osiągającego dochody z działalności prowadzonej na terytorium Polski.

Forma opodatkowania polskiej działalności zależy od wybranego modelu i spełnienia warunków ustawowych. Podstawą jest skala podatkowa z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik może wybrać podatek liniowy na podstawie art. 9a ust. 2 i art. 30c tej ustawy albo ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, jeżeli spełnia warunki z ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym, w szczególności art. 6 ust. 1 tej ustawy.

Wybór formy opodatkowania nie rozstrzyga jednak, gdzie są opodatkowane dochody z niemieckiej GmbH. Trzeba osobno ustalić, czy podatnik otrzymuje dywidendę, wynagrodzenie za pracę, wynagrodzenie członka zarządu, zapłatę za usługi, odsetki, należności licencyjne albo inne świadczenie.

Dochody z niemieckiej GmbH - dywidenda, wynagrodzenie czy zysk zakładu?

GmbH jest spółką kapitałową prawa niemieckiego. Z perspektywy polskiego podatnika najczęściej pojawiają się trzy kategorie przysporzeń: dywidenda z udziałów, wynagrodzenie za czynności wykonywane na rzecz spółki oraz przychód z transakcji pomiędzy polską działalnością a niemiecką spółką.

Dywidendy reguluje art. 10 umowy polsko-niemieckiej. Zgodnie z art. 10 ust. 1 tej umowy dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w jednym państwie osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim państwie mogą być opodatkowane w państwie rezydencji odbiorcy. Jednocześnie art. 10 ust. 2 umowy pozwala opodatkować dywidendę także w państwie siedziby spółki wypłacającej, ale podatek u źródła nie może co do zasady przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto w przypadku osoby fizycznej.

Jeżeli polski rezydent podatkowy otrzymuje dywidendę z GmbH, w Polsce zasadniczo stosuje się 19% podatek od dochodów z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek zapłacony w Niemczech może zostać odliczony na zasadach wynikających z art. 24 ust. 2 lit. b umowy polsko-niemieckiej oraz art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem limitu odliczenia.

Jeżeli natomiast podatnik wykonuje usługi w ramach polskiej działalności na rzecz własnej GmbH, trzeba zwrócić uwagę na rzeczywisty charakter świadczeń, ceny transferowe oraz ryzyko powstania zakładu. Samo posiadanie udziałów w GmbH nie oznacza jeszcze, że polska działalność tworzy zakład niemieckiej spółki, ale stałe biuro, pełnomocnictwo do zawierania umów albo faktyczne zarządzanie częścią biznesu z Polski może mieć znaczenie.

Zakład w Polsce albo w Niemczech

Art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej stanowi, że zyski przedsiębiorstwa jednego państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim państwie przez położony tam zakład. Jeżeli zakład istnieje, drugie państwo może opodatkować zyski tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Definicję zakładu zawiera art. 5 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej. Zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Art. 5 ust. 2 tej umowy wymienia przykładowo miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat oraz miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Nie każda obecność w drugim państwie tworzy zakład. Art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej wyłącza m.in. placówki służące wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania towarów, utrzymywanie zapasów wyłącznie w takich celach, zakup towarów, zbieranie informacji oraz działalność przygotowawczą lub pomocniczą.

W modelach opartych na pracy zdalnej, usługach dla jednego kontrahenta albo prowadzeniu firmy z innego państwa warto osobno ocenić, czy powstaje zakład. Praktyczne omówienie zbliżonego problemu zawiera materiał o tym, jak wygląda DG transgraniczna i definicja zakładu.

Metody unikania podwójnego opodatkowania

Jeżeli polski rezydent osiąga dochód, który zgodnie z umową polsko-niemiecką może być opodatkowany w Niemczech, trzeba sprawdzić art. 24 tej umowy. W wielu przypadkach stosuje się metodę wyłączenia z progresją, o której mowa w art. 24 ust. 2 lit. a umowy polsko-niemieckiej. Oznacza to, że dochód opodatkowany w Niemczech jest w Polsce zwolniony, ale może wpływać na stopę procentową podatku od innych dochodów opodatkowanych według skali.

Dla niektórych kategorii, w tym dywidend, stosuje się metodę odliczenia proporcjonalnego przewidzianą w art. 24 ust. 2 lit. b umowy polsko-niemieckiej. W takim przypadku polski podatek oblicza się od całości dochodu, ale odlicza się podatek zapłacony w Niemczech, z zachowaniem limitu wynikającego z tego przepisu oraz odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W praktyce błędem jest założenie, że skoro dochód został opodatkowany w Niemczech, nie trzeba go w ogóle analizować w Polsce. Jeżeli podatnik jest polskim rezydentem podatkowym, powinien ustalić, czy dochód trzeba wykazać w polskim zeznaniu, czy zastosować zwolnienie, czy odliczyć zagraniczny podatek.

Ubezpieczenia społeczne - tylko jeden system, ale trzeba go ustalić

W ubezpieczeniach społecznych w Unii Europejskiej obowiązuje zasada jednego ustawodawstwa. Wynika ona z art. 11 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004. Oznacza to, że osoba wykonująca pracę lub działalność w kilku państwach członkowskich nie powinna równocześnie podlegać pełnym obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym w dwóch państwach.

Zgodnie z art. 11 ust. 3 lit. a rozporządzenia 883/2004 osoba wykonująca pracę najemną lub pracę na własny rachunek w państwie członkowskim co do zasady podlega ustawodawstwu tego państwa. Przy aktywności w kilku państwach stosuje się jednak szczególne reguły z art. 12 i art. 13 tego rozporządzenia.

Jeżeli podatnik prowadzi działalność na własny rachunek w Polsce i w Niemczech, zastosowanie ma art. 13 ust. 2 rozporządzenia 883/2004. Osoba normalnie wykonująca pracę na własny rachunek w dwóch lub kilku państwach członkowskich podlega ustawodawstwu państwa zamieszkania, jeżeli wykonuje tam znaczną część działalności. Jeżeli nie wykonuje znacznej części działalności w państwie zamieszkania, stosuje się ustawodawstwo państwa, w którym znajduje się centrum zainteresowania dla jej działalności.

Pojęcie znacznej części działalności doprecyzowuje art. 14 ust. 8 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 987/2009. Przy działalności na własny rachunek bierze się pod uwagę w szczególności obrót, czas pracy, liczbę świadczonych usług i dochód. Spełnienie tych kryteriów na poziomie niższym niż 25% wskazuje, że znaczna część działalności nie jest wykonywana w danym państwie.

Centrum zainteresowania dla działalności ustala się według art. 14 ust. 9 rozporządzenia 987/2009. Znaczenie mają m.in. stałe miejsce prowadzenia działalności, zwyczajowy charakter i okres trwania działalności, liczba świadczonych usług oraz zamiar przedsiębiorcy wynikający z okoliczności. Zgodnie z art. 14 ust. 10 rozporządzenia 987/2009 ocena obejmuje także przewidywaną sytuację w kolejnych 12 miesiącach.

GmbH, polska działalność i składki - najczęstsze warianty

Jeżeli dana osoba jest wspólnikiem GmbH, samo posiadanie udziałów w niemieckiej spółce kapitałowej nie tworzy jeszcze tytułu do polskich ubezpieczeń społecznych. Inaczej trzeba ocenić sytuację, gdy ta osoba faktycznie pracuje dla GmbH, jest zatrudniona, pełni funkcję zarządczą albo wykonuje usługi. Wtedy konieczna jest analiza charakteru tej aktywności według prawa niemieckiego i przepisów koordynacyjnych UE.

Jeżeli dana osoba wykonuje w Niemczech pracę najemną, a w Polsce prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, szczególne znaczenie ma art. 13 ust. 3 rozporządzenia 883/2004. Przepis ten przewiduje, że osoba normalnie wykonująca pracę najemną i pracę na własny rachunek w różnych państwach członkowskich podlega ustawodawstwu państwa, w którym wykonuje pracę najemną.

Procedura ustalenia ustawodawstwa i formularz A1

Osoba wykonująca pracę lub działalność w dwóch lub więcej państwach członkowskich powinna poinformować instytucję wyznaczoną przez państwo miejsca zamieszkania. Wynika to z art. 16 ust. 1 rozporządzenia 987/2009. W Polsce instytucją właściwą jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych.

Instytucja miejsca zamieszkania ustala tymczasowo właściwe ustawodawstwo na podstawie art. 16 ust. 2 rozporządzenia 987/2009 i informuje instytucje pozostałych państw. Zgodnie z art. 16 ust. 3 tego rozporządzenia ustalenie staje się ostateczne, jeżeli w terminie dwóch miesięcy żadna z zainteresowanych instytucji nie zgłosi zastrzeżeń.

Potwierdzeniem właściwego ustawodawstwa jest zaświadczenie A1. Art. 19 ust. 2 rozporządzenia 987/2009 przewiduje, że na wniosek zainteresowanego lub pracodawcy instytucja właściwa poświadcza, że dane ustawodawstwo ma zastosowanie. W praktyce A1 jest dokumentem, którym przedsiębiorca posługuje się wobec instytucji drugiego państwa, aby wykazać, gdzie podlega ubezpieczeniom.

Polski ZUS, gdy właściwe jest ustawodawstwo polskie

Jeżeli po zastosowaniu przepisów unijnych właściwe jest ustawodawstwo polskie, osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą podlega ubezpieczeniom społecznym na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Obowiązkowe jest ubezpieczenie emerytalne i rentowe, a zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy także ubezpieczenie wypadkowe. Ubezpieczenie chorobowe przedsiębiorcy jest dobrowolne na podstawie art. 11 ust. 2 tej ustawy.

Okres podlegania ubezpieczeniom z tytułu działalności określa art. 13 pkt 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Zgłoszenia do ubezpieczeń dokonuje się na zasadach z art. 36 tej ustawy. Dodatkowo osoba prowadząca działalność gospodarczą podlega ubezpieczeniu zdrowotnemu na podstawie art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Jeżeli właściwe okaże się ustawodawstwo niemieckie, polska działalność nie powinna być równocześnie objęta pełnym polskim ZUS tylko dlatego, że jest wpisana do CEIDG. Kluczowe jest formalne ustalenie właściwego ustawodawstwa i dokument A1.

FAQ

Podsumowanie

Przy połączeniu niemieckiej GmbH i polskiej jednoosobowej działalności nie ma jednej odpowiedzi dobrej dla każdego przypadku. Najpierw trzeba ustalić rezydencję podatkową osoby fizycznej. Następnie należy zakwalifikować dochody z Niemiec i Polski według ich rodzaju oraz sprawdzić, czy powstaje zakład. Dopiero na tej podstawie można określić, gdzie i w jakim zakresie należy rozliczyć podatek.

W składkach najważniejsze jest zastosowanie przepisów unijnych. Co do zasady podlega się tylko jednemu systemowi ubezpieczeń społecznych, ale wybór tego systemu nie zależy od preferencji przedsiębiorcy. Wynika z rozporządzeń 883/2004 i 987/2009, a w praktyce powinien być potwierdzony dokumentem A1.

Źródła

• Art. 3, art. 9a, art. 27, art. 30a i art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - ISAP.
• Art. 4, art. 5, art. 7, art. 10 i art. 24 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec z dnia 14 maja 2003 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku - ISAP.
• Art. 6 ust. 1 pkt 5, art. 11 ust. 2, art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 4 i art. 36 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - ISAP.
• Art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - ISAP.
• Art. 11, art. 12 i art. 13 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego - EUR-Lex.
• Art. 14, art. 16 i art. 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 987/2009 z dnia 16 września 2009 r. dotyczącego wykonywania rozporządzenia (WE) nr 883/2004 - EUR-Lex.