Autor: Aleksander Słysz

Dziedziczenie papierów wartościowych po rodzicu a opodatkowanie dochodu z ich zbycia

Moje pytanie dotyczy dziedziczenia po zmarłym tacie zakupionych przez niego papierów wartościowych (akcji). Spadek po tacie, na podstawie ustawy nabyli: moja mama, ja i mój brat (po 1/3 części). Rodzice posiadali wspólnotę majątkową. Tato był jedynym właścicielem rachunku giełdowego, jednak wszystkie przelewy pieniężne na ten rachunek maklerski wykonywane były z osobistego konta bankowego mojej mamy. Wraz z bratem zdecydowaliśmy się dokonać darowizny swoich części dziedziczonych akcji na rzecz mamy.

Dodam jeszcze, że w tej chwili ceny tych akcji bardzo spadły, wykazana jest dość znaczna strata na rachunku. Szukałem informacji związanych z dziedziczeniem papierów wartościowych i natrafiłem na dość niepokojące fakty. Wynika z nich, iż przy zbywaniu odziedziczonych akcji koszt uzyskania przychodu uznawany jest za zerowy – płaci się zatem podatek nie od różnicy pomiędzy (niższą) ceną zakupu a (wyższą) ceną sprzedaży, ale od całej kwoty, jaką się uzyska ze sprzedaży. Wydaje się to być głęboko niesprawiedliwym, jeśli chodzi o mamę, bo teraz – pomimo dużej straty na rachunku – de facto będzie musiała zapłacić podatek od całości odziedziczonych akcji!

Proszę o ustosunkowanie się do opisanej sytuacji. Jak w rzeczywistości wygląda prawne rozwiązanie tego problemu?

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku dochodowego jest dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny – w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Stanowi to przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem kwota uzyskana ze sprzedaży może zostać pomniejszona m.in. o koszty obsługi prawnej itp.

Analogiczne stanowisko prezentują organy skarbowe m.in. w piśmie z dnia 17 grudnia 2008 r. Izba Skarbowa w Warszawie (IPPB2/415-1248/08-6/JS). Możemy przeczytać w nim podobne uzasadnienie, dlatego pozwolę sobie obszernie je przytoczyć:

„Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłem przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych, uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 tej ustawy. Zgodnie z art. 19 ust. 1 w związku z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast stosownie do treści art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zasady ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, określone zostały w art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, dochodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Jednakże, należy zaznaczyć, że w przypadku nabycia papierów wartościowych w drodze spadku, nie występuje koszt nabycia tych papierów, ponieważ nie zostały poniesione żadne wydatki na ich nabycie. Tym samym do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni nie może zaliczyć kosztów postępowania spadkowego oraz kosztów pomocy prawnej udzielonej przez kancelarię (w celu otrzymania spadku), z uwagi na fakt, iż są to koszty związane z nabyciem spadku, a nie z nabyciem przedmiotowych akcji.

Podstawą, od której wylicza się podatek dochodowy, jest w związku z tym cała kwota uzyskana ze sprzedaży odziedziczonych akcji, pomniejszona o ewentualne koszty sprzedaży.

W przedmiotowej sprawie przychód uzyskany ze sprzedaży akcji otrzymanych w spadku Wnioskodawczyni może pomniejszyć o koszty obsługi prawnej udzielonej przez kancelarię, polegającej na prowadzeniu negocjacji z potencjalnym nabywcą, a także z osobą która zgłasza roszczenia do akcji oraz na sporządzaniu projektu bilingwalnej umowy sprzedaży akcji, w tym dokonaniu statusu prawnego akcji, gdyż są to wydatki związane z odpłatnym zbyciem tych akcji.

Dodatkowo należy dodać, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku dochodowego jest dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny – w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Tym samym część uzyskanego przez Wnioskodawczynię dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na mocy powołanego uprzednio przepisu art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy. Wolny od podatku dochodowego będzie dochód uzyskany ze zbycia papierów wartościowych otrzymanych w drodze spadku jedynie w części odpowiadającej kwocie zapłaconego przez Wnioskodawczynię podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia zbytych następnie akcji. O wyliczoną kwotę zapłaconego podatku od spadku, przypadającą na nabyte w drodze spadku akcje, można pomniejszyć dochód uzyskany ze zbycia akcji otrzymanych w drodze spadku.

Reasumując kwota uzyskana przez Wnioskodawczynię z tytułu sprzedaży akcji nabytych w drodze spadku stanowi źródło przychodu w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwota uzyskana ze sprzedaży tych akcji może być pomniejszona o koszty obsługi prawnej udzielonej przez kancelarię, polegającej na prowadzeniu negocjacji z potencjalnym nabywcą, a także z osobą która zgłasza roszczenia do akcji oraz na sporządzaniu projektu bilingwalnej umowy sprzedaży akcji, w tym dokonaniu statusu prawnego akcji. Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni nie może zaliczyć kosztów postępowania spadkowego oraz kosztów pomocy prawnej udzielonej przez kancelarię związanych z nabyciem spadku.”

Podobnie wypowiada się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (pismo z dnia 19 sierpnia 2008 r., sygn. ILPB1/415-351/08-4/AMN), który ponadto wskazuje, iż „(...) w przedmiotowej sprawie nabycie praw do spadku nie spowodowało wymiaru podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, Wnioskodawczyni wraz z córkami winna odprowadzić podatek dochodowy w wysokości 19% od całej kwoty dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia przedmiotowych akcji”.

Od podatku od sprzedaży odziedziczonych akcji nie ma zatem „ucieczki”, chyba że akcje zostały nabyte przez spadkodawcę przed 2004 rokiem.

Istnieje kontrowersyjna teoria, według której spadkodawca, który nabył akcje przed 1 stycznia 2004 roku, miał prawo sprzedać je bez podatku, a zdaniem wielu autorów publikacji z omawianego zakresu, uprawnienie to przechodzi na spadkobiercę.

Teorię tę przedstawia szczegółowo Kancelaria podatkowa Ożóg i Wspólnicy w publikacji z dnia 30.06.2008 pt. Skutki podatkowe nabycia w drodze spadku papierów wartościowych, w której czytam, iż: „Pierwszym skutkiem podatkowym nabycia papierów wartościowych jest obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn. Obecnie w zależności od tego, do której grupy zaliczony jest spadkobierca lub kiedy nastąpiło nabycie spadku, będzie zobowiązany on do zapłaty podatku lub będzie z niego zwolniony. Jeżeli więc spadkobierca jest osobą najbliższą, a nabycie nastąpiło po 1 stycznia 2007 r., to podatnik będzie korzystał ze zwolnienia w podatku od spadków i darowizn.

W przeciwnym razie podatnik zobowiązany będzie do zapłaty podatku. Korzystanie ze zwolnienia lub zapłata podatku ma następcze konsekwencje podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik będzie chciał zbyć papiery wartościowe. Ponadto stwierdzić należy, że ocena skutków w podatku dochodowym powinna dodatkowo uwzględniać uprawnienia majątkowe spadkodawcy nabyte przez niego za jego życia, wynikające chociażby z art. 19 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. i art. 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowym elementem istotnym przy ocenie sytuacji prawno-podatkowej spadkobierców jest również moment nabycia przez spadkodawcę papierów wartościowych, dopuszczenia ich do obrotu, emisji oraz ich rodzaju.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 2 ust. 3, stanowi zasadniczo, że jej przepisów nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Jednakże wśród źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, wymienione zostały kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Przychodem więc z kapitałów pieniężnych są należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Tak więc każde zbycie papierów wartościowych, co do zasady podlegać powinno, zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowi dochodowemu. Dochodem z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych – akcji i obligacji – jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania tych przychodów. Od dochodów uzyskanych z tego tytułu podatek wynosi więc 19% uzyskanego dochodu, którego nie łączy się z innymi dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych.

Jednakże wyjątek od powyższej zasady przewidziany jest dla podatników, którzy nabyli akcje dopuszczone do obrotu przed 1.01.2004 r. na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym lub na podstawie zezwolenia Komisji Papierów Wartościowych i Giełd. Natomiast obligacje Skarbu Państwa będą odpowiednio korzystały ze zwolnienia, jeżeli nabyte zostały przed dniem 01.01.2003 r. a wyemitowane po dniu 01.01.1989 r.

Powyższe uprawnienie dla podatnika – potencjalnego spadkodawcy – wynika bezpośrednio z art. 19 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. i art. 52 ustawy o podatku dochodowym. Zasada ta, powinna więc mieć również zastosowanie do spadkobierców nabywających papiery wartościowe wchodzące w skład masy spadku, jako swego rodzaju prawo majątkowe o obiektywnie ekonomicznym wymiarze.

Prawo to nabył spadkodawca, jako uprawnienie wynikające z określonych przepisów prawa podatkowego, które bezpośrednio wywarło wpływ, lub mogło wywrzeć jeżeli by żył, na jego majątek powodując przysporzenie w postaci braku obowiązku zapłaty podatku. Uprawnienie to powinno więc być traktowane jako prawo majątkowe, o którym mowa w art. 97 Ordynacji podatkowej z pozostałymi skutkami wynikającymi z odrębnych uregulowań.

Z tych względów sytuacja prawno-podatkowa podatnika powinna być rozpatrywana z uwzględnieniem przedmiotowego elementu stanowiącego prawo majątkowe, łącznie ze wszelkimi innymi przepisami wynikającymi z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nabycie przez spadkodawcę papierów wartościowych (akcji i obligacji) przed datami, o których mowa była powyżej, nie powinno więc rodzić obowiązku podatkowego wynikającego z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla spadkobierców, z uwagi na to, że nabywają oni w drodze spadku majątkowe uprawnienie, z którego skorzystałby spadkodawca. Wszelkiego rodzaju nabycia akcji i obligacji przez spadkodawcę odpowiednio po 01.01.2004 i 01.01.2003 r. podlegać będzie ogólnym regułom wynikającym z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Obowiązek podatkowy powstanie więc na podstawie art. 30b ustawy, a spadkobiercy skorzystają ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy. Zgodnie z tym przepisem wolny od podatku dochodowego jest jedynie dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Pozostała część uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia akcji ustalona powinna być zgodnie z cytowanymi powyżej przepisami i podlegać powinna opodatkowaniu. Wyjątek wynikający z art. 21 ust. pkt 105 ustawy ograniczony jest niestety tylko i wyłącznie do akcji i udziałów, a nie obejmuje obligacji Skarbu Państwa. Obligacje podlegać więc będą ogólnym zasadom opodatkowania przewidzianym w art. 30b ustawy.

Mając na uwadze powyższe rozważania należy stwierdzić, że jeżeli spadkodawca nabył określone papiery wartościowe odpowiednio przed 1.01.2003 r. i 1.01.2004 r. to jego spadkobiercy powinni skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego z uwagi nabycie swego rodzaju prawa majątkowego.”

Lubię To!

Oceń przydatność tekstu:

Ocena przydatności tekstu:

Oceń zrozumienie tekstu:

Ocena zrozumienia tekstu:

poleć pytanie znajomemu     wersja do druku